Бизнес-счет: надо ли уведомлять налоговую?
Налогоплательщики знают, что при открытии (закрытии) расчетного счета они обязаны в определенный срок уведомить об этом налоговую инспекцию. Но предприятия кроме расчетных счетов сегодня открывают в банках и другие счета. Обо всех ли открытых счетах обязаны сообщать налогоплательщики?
Все шире распространяется практика открытия так называемых бизнес-счетов для обслуживания корпоративных банковских карт. Надо ли сообщать в налоговую инспекцию об их открытии? Точку в споре налогоплательщика с налоговыми органами поставил Президиум ВАС.
Положения налогового законодательства об открытии (закрытии) счетов
Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели - обязаны в том числе сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации, месту жительства индивидуального предпринимателя об открытии или о закрытии счетов (лицевых счетов). Срок для такого сообщения установлен НК РФ - семь дней со дня открытия (закрытия) счетов. В данном случае речь идет о семи рабочих днях (п. 6 ст. 6.1 НК РФ).
Обратите внимание! Форма сообщения об открытии (закрытии) счета (лицевого счета) утверждена Приказом ФНС РФ от 21.04.2009 N ММ-7-6/252@ (приложение 1).
Также в НК РФ оговорено, что индивидуальные предприниматели сообщают в налоговый орган о счетах, используемых ими в предпринимательской деятельности.
Если есть обязанность уведомлять налоговый орган об открытии (закрытии) счета, значит, есть и ответственность за невыполнение данной обязанности. Согласно ст. 118 НК РФ нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке влечет взыскание штрафа в размере 5 000 руб.
Казалось бы, все понятно: открыла организация или индивидуальный предприниматель расчетный счет в банке - надо сообщить в налоговую инспекцию. Но счета бывают не только расчетные, но и других видов, обо всех ли открытых счетах надо сообщать? Встает вопрос, что в данном случае понимать под словом "счет".
Институты, понятия и термины, используемые в НК РФ, определены в ст. 11 НК РФ. Для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах дается следующее определение понятия "счет" - это расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.
Понятие договора банковского счета дано в ст. 845 ГК РФ. По договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.
А вот дальше начинаются разночтения правовых норм. Налогоплательщики, как правило, считают, что они обязаны сообщать только о расчетных счетах организаций и индивидуальных предпринимателей. Но налоговые органы придерживаются другой позиции и считают, что налогоплательщики обязаны сообщать и о других счетах, открытых в банках. Попробуем разобраться.
Позиция Минфина по вопросу сообщения об открытии (закрытии) счетов
По мнению финансистов, для целей Кодекса и иных актов законодательства о налогах и сборах счетами признаются расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций (п. 2 ст. 11 Кодекса).
Такое мнение высказано в Письме от 17.11.2010 N 03-02-07/1-536.
В нем также указано: с учетом того, что специальный транзитный валютный счет не обладает признаками счета, определенного п. 2 ст. 11 НК РФ, у налогоплательщиков-организаций отсутствует обязанность сообщать в налоговые органы об открытии (закрытии) указанного счета.
Если организация размещает свободные денежные средства на банковском депозите, обязана ли она сообщать в налоговый орган о его открытии? Согласно разъяснениям Минфина не обязана, так как эти счета открываются на основании договора банковского вклада (депозита), а не договора банковского счета (письма Минфина РФ от 08.06.2009 N 03-02-07/1-300, от 16.10.2009 N 03-02-07/1-468).
В Письме Минфина РФ от 09.06.2009 N 03-02-07/1-304 четко сказано, что депозитные и транзитные валютные счета не обладают признаками счетов, предусмотренных п. 2 ст. 11 Кодекса, эти счета не открываются на основании договора банковского счета и имеют специальное целевое использование. Соответственно, требование пп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ о сообщении налогоплательщиками налоговым органам об открытии (закрытии) счетов не распространяется на депозитные и транзитные валютные счета.
В Письме Минфина РФ от 27.09.2010 N 03-02-08/57 уточняется, что для целей НК РФ счетами признаются расчетные (текущие) и иные счета в коммерческих банках и других кредитных организациях, имеющих лицензию Центрального банка Российской Федерации, и делается вывод, что у налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей в силу пп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ не возникает обязанности сообщать в налоговые органы об открытии (закрытии) счетов, не обладающих признаками, указанными в п. 2 ст. 11 НК РФ, например, когда речь идет об открытии (закрытии) брокерского (не банковского) счета за рубежом, предназначенного для проведения операций с ценными бумагами на иностранных биржах.
Не всегда финансисты проявляют такую лояльность. Например, в Письме от 07.05.2010 N 03-02-07/1-226 сказано, что банковские счета (специальный банковский счет N 40821), открываемые платежным агентам, относятся к счетам, о которых говорится в п. 2 ст. 11 НК РФ, соответственно, налогоплательщики и банки обязаны сообщать в налоговый орган об открытии (закрытии) таких счетов.
Что касается открытия (закрытия) бизнес-счетов для обслуживания корпоративных банковских карт, то, по мнению налоговых органов, налогоплательщики обязаны уведомлять об этом налоговый орган. При получении таких сведений от банков налоговики штрафуют налогоплательщиков, которые не сообщили об открытии счета.
Надо отметить, что еще в Письме от 30.12.2008 N 03-11-05/318 финансисты изложили свою позицию по поводу банковского счета, открытого с использованием банковских карт индивидуальным предпринимателем.
Логика финансистов была такова. В соответствии с п. 1.12 и 2.5 Положения ЦБ РФ от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" банковский счет, по которому клиент (в частности, индивидуальный предприниматель) совершает операции, связанные с его хозяйственной деятельностью, с использованием расчетной (дебетовой) карты, открывается на основании договора банковского счета.
Согласно п. 2.3 Инструкции ЦБ РФ от 14.09.2006 N 28-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)" для совершения расчетов, связанных с предпринимательской деятельностью, индивидуальным предпринимателям открываются расчетные счета.
При этом пп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ установлено, что налогоплательщик - индивидуальный предприниматель обязан письменно сообщить в налоговый орган по месту жительства об открытии или закрытии счетов, используемых им в предпринимательской деятельности.
Таким образом, индивидуальный предприниматель обязан уведомлять налоговый орган об открытии счетов, которые определены п. 2 ст. 11 НК РФ, в том числе банковского счета, открытого с использованием банковских карт.
Многие налогоплательщики не соглашаются с такой позицией финансистов и идут в суд.
Решение ВАС по вопросу открытия бизнес-счетов для обслуживания корпоративных банковских карт
Суть спора проста: организацией были открыты бизнес-счета для обслуживания корпоративной банковской карты. Организация посчитала, что не обязана сообщать об открытии такого счета в налоговый орган.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена налоговая проверка в порядке ст. 101.4 НК РФ, по результатам которой составлен акт о нарушении организацией п. 1 ст. 23 НК РФ ввиду непредставления сведений об открытых расчетных счетах и вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 118 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 15 000 руб.
Основанием для проведения проверки послужило сообщение отделения Сбербанка РФ г. Перми об открытии организацией трех банковских счетов по обслуживанию банковских карт АС сберкарт "Корпоративная".
Полагая, что принятое инспекцией решение нарушает ее права и законные интересы, организация обратилась в арбитражный суд.
Данное дело интересно еще и тем, что три судебные инстанции приняли решение в пользу налогоплательщика. Решением Арбитражного суда Пермского края требования организации удовлетворены. Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции оставлено без изменения. ФАС УО указанные судебные акты также оставил без изменения (Постановление от 17.11.2009 N Ф09-8981/09-С3).
При этом они руководствовались следующим. По мнению ФАС УО, суды исходили из того, что открытые счета являются бизнес-счетами для осуществления операций с использованием карт, которые выпускаются банком, в связи с чем у налогоплательщика не возникает обязанности сообщать в налоговый орган об открытии указанных счетов.
Судами установлено, что по заявлению организации банком во исполнение договоров по обслуживанию банковских карт АС сберкарт "Корпоративная" открыты бизнес-счета. Из условий названных договоров следует, что они открыты в целях обслуживания корпоративной банковской карты, при их открытии не предполагается заключение договора, предусмотренного ст. 845 ГК РФ, при формировании денежных средств на данных счетах не участвуют средства третьих лиц.
Поскольку, по мнению судов, при открытии данных счетов договор банковского счета не заключается и денежные средства третьих лиц на них не зачисляются (в соответствии с п. 4.1.4 указанных договоров счета подлежат пополнению самой организацией путем перечисления денежных средств), соответственно, они не подпадают под определение счета, содержащееся в п. 2 ст. 11 НК РФ.
Таким образом, по мнению судей ФАС УО, выводы судов, что бизнес-счет не является счетом в значении, придаваемом этому понятию в ст. 11 НК РФ, при отсутствии у организации обязанности сообщать в инспекцию об открытии указанных счетов являются обоснованными.
Но налоговая служба пошла дальше, и решение судей изменилось кардинальным образом. В заявлении, поданном в ВАС, инспекция, ссылаясь на нарушение судами единообразия в толковании и применении норм права, просила отменить оспариваемые судебные акты и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований организации.
Во-первых, ВАС отметил, что анализ судебной практики арбитражных судов показал отсутствие единообразия в толковании и применении положений п. 2 ст. 11 и ст. 118 НК РФ при разрешении аналогичных споров (Определение ВАС РФ от 31.05.2010 N ВАС-2942/10 "О передаче дела в Президиум Высшего арбитражного суда Российской Федерации").
Во-вторых, судьи пришли к выводу о передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора. Их логика такова.
В силу ст. 845 ГК РФ по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету. Исходя из данного определения предметом договора банковского счета являются указанные действия банка по проведению расчетов, совершаемые в пользу владельца счета. Источник пополнения денежных средств на счете (путем поступления платежей от третьих лиц или путем зачисления соответствующих сумм самим владельцем счета) не является квалифицирующим признаком рассматриваемого договора, отграничивающим его от иных договоров.
Соответственно, то обстоятельство, что счет, предназначенный для проведения расчетов с использованием банковских карт, пополняется за счет денежных средств владельца счета, не является основанием, исключающим квалификацию договора, на основании которого открывается этот счет, в качестве договора банковского счета.
Проведение расчетных операций с использованием банковских карт охватывается содержанием обязательств банка, принимаемых им по договору банковского счета (также как и иных операций по счету, осуществляемых в рамках других форм расчетов: платежными поручениями, по аккредитиву, инкассо, чеками). Форма безналичных расчетов - путем использования банковских карт - не является признаком, позволяющим выделить договор, заключаемый между банком и владельцем карты, в качестве самостоятельного вида, отличного от договора банковского счета.
Указанный вывод также подтверждается регулированием, предусмотренным Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт N 266-П (далее - Положение), утвержденным ЦБ РФ 24.12.2004. Согласно п. 1.5, 1.12, 1.13 Положения расчеты с использованием расчетных (дебетовых) карт осуществляются за счет денежных средств клиента, находящихся на его банковском счете, или кредита, предоставляемого кредитной организацией клиенту в соответствии с договором банковского счета при недостаточности или отсутствии на банковском счете денежных средств. Указанные расчетные операции совершаются по банковскому счету, открытому на основании договора банковского счета, предусматривающего совершение операций с использованием расчетных (дебетовых) карт.
Кроме этого, ВАС указал, что изложенный подход о наличии у налогоплательщика обязанности сообщить в налоговый орган информацию об открытии счетов, предназначенных для проведения операций с использованием расчетных банковских карт, нашел отражение в судебных актах, принятых федеральными арбитражными судами Восточно-Сибирского, Западно-Сибирского и Северо-Западного округов.
Итак, следующей инстанцией по данному делу стал Президиум ВАС, который однозначно определил, что несообщение организацией в инспекцию в установленный срок информации об открытии счета в отделении банка для проведения операций, совершаемых с использованием расчетных (дебетовых) карт, влечет ответственность, предусмотренную статьей 118 Кодекса (Постановление Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 2942/10).
Важным моментом является следующее положение данного решения: содержащееся в настоящем постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными с удами аналогичных дел.
Соответственно, все предыдущие решения были отменены, организации в удовлетворении требований отказано.
В заключение
Из всего вышесказанного можно сделать следующие выводы.
Во-первых, при открытии счетов организациями или индивидуальными предпринимателями (для предпринимательской деятельности) надо понимать, что банковский счет открывается для ведения финансово-хозяйственной деятельности. По мнению налоговых органов, они должны знать обо всех таких счетах. Хотя сами представители Минфина разъясняют, что не обо всех счетах надо сообщать в налоговый орган.
Во-вторых, разобраться, о каких счетах надо сообщать, а о каких - нет, достаточно сложно. Если уж судьи не могут договориться между собой и три судебных инстанции выносят решение в пользу налогоплательщика, и только ВАС принимает прямо противоположное решение и объявляет его общеобязательным, подлежащим дальнейшему применению, то рядовому налогоплательщику совсем непросто определиться в данном вопросе.
В-третьих, вообще непонятно, зачем налогоплательщик обязан сообщать об открытых счетах, если аналогичная обязанность предусмотрена для банков. Согласно ст. 86 НК РФ банк обязан сообщить об открытии или о закрытии счета в налоговый орган по месту своего нахождения в течение пяти дней со дня соответствующего открытия, закрытия или изменения реквизитов такого счета. То есть налоговый орган в любом случае получит информацию об открытых (закрытых) счетах налогоплательщика.
Возможно, данные положения будут изменены. В Госдуму поступил на рассмотрение законопроект N 419072-5 "О признании утратившими силу подпункта 1 пункта 2 статьи 23 и статьи 118 части первой НК РФ", внесенных депутатами Томской области.
По мнению авторов законопроекта, в действующем налоговом законодательстве в настоящее время содержатся нормы, которые устанавливают дублирующие друг друга обязанности для различных субъектов налоговых правоотношений и в результате приводящие к увеличению объемов документооборота.
В связи с этим в законопроекте с целью оптимизации налогового законодательства, направленной на упрощение процедур налогового контроля, предлагается признать утратившими силу пп. 1 п. 2 ст. 23 и ст. 118 НК РФ соответственно.
Е.П. Зобова,
главный редактор журнала "Налоговая проверка"
"Налоговая проверка", N 1, январь-февраль 2011 г.