Возврат НДФЛ при различных обстоятельствах и ситуациях
Какие документы прилагаются налоговым агентом по НФДЛ к заявлению о возврате, подаваемому в налоговый орган, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ, и от налогоплательщика - физического лица он получил заявление на возврат данных сумм?
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа регулируется ст. 78 НК РФ.
На основании п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством финансов РФ.
Минфин России в Письме от 21.01.2010 N 03-04-08/4-6 разъяснил, что налоговые агенты для учета доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, могут использовать самостоятельно разработанную форму или соответствующие разделы формы 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2003 год", утвержденной Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583.
П. 2 ст. 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Форма N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год" утверждена Приказом ФНС РФ от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ (Далее - Приказ N САЭ-3-04/706@).
Положениями НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) подробно не урегулирован порядок возврата излишне удержанных налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумм налога.
Как разъяснял Минфин России в Письме от 11.05.2010 N 03-04-06/9-94, возврат налогоплательщику сумм излишне удержанного налога на доходы физических лиц производится за счет уменьшения предстоящих платежей налогоплательщика по данному налогу, подлежащих удержанию налоговым агентом.
Исходя из положений ст. 78 НК РФ возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть также произведен налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, и налоговому агенту налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган.
Как указывал Минфин РФ в Письме от 03.04.2009 N 03-04-06-01/76, налоговому агенту возврат излишне удержанной им суммы налога может быть произведен налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган, и документов, подтверждающих излишнее удержание сумм налога.
К таким документам, в частности, могут относиться справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), реестр сведений о доходах физических лиц, представляемый в налоговый орган в соответствии с Приказом ФНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583, платежные документы, подтверждающие факт перечисления налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц, документы, подтверждающие необоснованность удержания налоговым агентом налога на доходы физических лиц (в случае если какие-либо доходы налогоплательщика не подлежали налогообложению), и т.п.
Законом N 229-ФЗ п. 1 ст. 231 НК РФ изложен в новой редакции.
Как указано в п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ), излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Налоговый агент обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным ему факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
Если суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему Российской Федерации, недостаточно для осуществления возврата излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога налогоплательщику в срок, установленный настоящим пунктом, налоговый агент в течение 10 дней со дня подачи ему налогоплательщиком соответствующего заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога.
Возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном статьей 78 НК РФ.
Вместе с заявлением на возврат излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации суммы налога налоговый агент представляет в налоговый орган выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации.
Одновременно Законом N 229-ФЗ пп. 1 и 2 статьи 230 НК РФ изложены в новой редакции.
Согласно п. 1 ст. 230 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.
Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налоговым агентом самостоятельно и должны содержать сведения, позволяющие идентифицировать налогоплательщика, вид выплачиваемых налогоплательщику доходов и предоставленных налоговых вычетов в соответствии с кодами, утверждаемыми федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, суммы дохода и даты их выплаты, статус налогоплательщика, даты удержания и перечисления налога в бюджетную систему РФ, реквизиты соответствующего платежного документа.
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 2 ст. 230 НК РФ в редакции Закона N 229-ФЗ).
Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2011.
Таким образом, до 01.01.2011 перечень документов, которые налоговому агенту по НФДЛ следовало приложить к заявлению о возврате, подаваемому в налоговый орган, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ, и от налогоплательщика - физического лица он получил заявление на возврат данных сумм, НК РФ не был установлен, а исходя из позиции Минфина России, к таким документам, в частности, могли относиться справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), реестр сведений о доходах физических лиц, представляемый в налоговый орган в соответствии с Приказом ФНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583, платежные документы, подтверждающие факт перечисления налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц, документы, подтверждающие необоснованность удержания налоговым агентом налога на доходы физических лиц (в случае если какие-либо доходы налогоплательщика не подлежали налогообложению), и т.п. После 01.01.2011 данный вопрос прямо урегулирован в п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ), и к данным документам относятся выписка из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период в соответствии с п. 1 ст. 230 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему РФ.
Теперь рассмотрим вопрос об условиях и возможности возврата налоговым агентом налогоплательщику (работнику) излишне удержанного и перечисленного в бюджет налоговым агентом НДФЛ за счет уменьшения подлежащих перечислению сумм налога с доходов, полученных от данного налогового агента иными физическими лицами (иными работниками).
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа регулируется ст. 78 НК РФ.
Положениями НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) подробно не урегулирован порядок возврата излишне удержанных налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумм налога.
Как разъяснял Минфин России в Письмах от 19.01.2009 N 03-04-06-01/3 и от 20.10.2008 N 03-04-06-01/308, исходя из положений ст. 78 НК РФ, возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть произведен налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, и налоговому агенту налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате (зачете), поданного в налоговый орган.
Возврат налогоплательщику излишне удержанного налога за счет уменьшения подлежащих перечислению сумм налога с доходов, полученных от данного налогового агента иными физическими лицами, статьей 78 НК РФ не предусмотрен.
Законом N 229-ФЗ п. 1 ст. 231 НК РФ изложен в новой редакции.
Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2011.
Таким образом, излишне удержанный и перечисленный в бюджет налоговым агентом НДФЛ может быть возвращен налоговым агентом налогоплательщику (работнику) за счет уменьшения подлежащих перечислению сумм налога с доходов, полученных от данного налогового агента иными физическими лицами (иными работниками) после 1.01.2011, в то время как до указанной даты, исходя из приведенных выше разъяснений Минфина России, сделать это было нельзя.
На практике часто возникает и вопрос о том, по какой форме налоговому агенту следует подать в налоговый орган заявление о возврате, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ, и от налогоплательщика - физического лица он получил заявление на возврат данных сумм?
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа регулируется статьей 78 НК РФ.
Положениями НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) подробно не урегулирован порядок возврата излишне удержанных налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумм налога.
Как указал Минфин России в Письме от 11.05.2010 N 03-04-06/9-94, возврат налогоплательщику сумм излишне удержанного налога на доходы физических лиц производится за счет уменьшения предстоящих платежей налогоплательщика по данному налогу, подлежащих удержанию налоговым агентом.
Исходя из положений ст. 78 НК РФ возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога может быть также произведен налогоплательщику налоговым агентом на основании заявления физического лица, поданного налоговому агенту, и налоговому агенту налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган.
Как разъяснил Минфин России в уже упомянутом выше Письме от 03.04.2009 N 03-04-06-01/76, налоговому агенту возврат излишне удержанной им суммы налога может быть произведен налоговым органом на основании соответствующего заявления налогового агента о возврате, поданного в налоговый орган, и документов, подтверждающих излишнее удержание сумм налога.
При этом НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) не содержит обязательных требований к оформлению налоговым агентом заявления о возврате излишне удержанной им суммы налога.
Законом N 229-ФЗ п. 1 ст. 231 НК РФ изложен в новой редакции.
Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Если суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом в бюджетную систему РФ, недостаточно для осуществления возврата излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему суммы налога налогоплательщику в срок, установленный данным пунктом, налоговый агент в течение 10 дней со дня подачи ему налогоплательщиком соответствующего заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога.
Возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2011.
Следовательно, п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) также не устанавливает каких-либо обязательных требований к оформлению заявления о возврате, подаваемому налоговым агентом в налоговый орган.
Таким образом, налоговому агенту следует подать в налоговый орган заявление о возврате, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ, и от налогоплательщика - физического лица он получил заявление на возврат данных сумм, как до 01.01.2011, так и после указанной даты в произвольной форме. При этом представляется, что в заявлении обязательно должно указываться именно на возврат налога, его сумма, налоговый период, за который она была излишне удержана и уплачена в бюджет, основания для возврата, а также реквизиты, позволяющие идентифицировать налогового агента (в частности, наименование организации или ФИО индивидуального предпринимателя, место нахождения или место жительства, ОГРН, ИНН, банковские реквизиты) и налогоплательщика (ФИО, место жительства, ИНН). Заявление должно быть подписано налоговым агентом либо его законным представителем.
Выше мы остановились на том, как следует оформлять заявление налоговому агенту о возврате НДФЛ. Здесь же ответим на вопрос, по какой форме налогоплательщику - физическому лицу следует подать налоговому агенту заявление о возврате, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ с дохода налогоплательщика. Какой порядок действовал раньше и какие изменения внесены в него в последнее время?
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Напомним, что зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа регулируется ст. 78 НК РФ.
Положениями НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) подробно не урегулирован порядок возврата излишне удержанных налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумм налога.
При этом НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) не содержит обязательных требований к оформлению налогоплательщиком заявления о возврате излишне удержанной налоговым агентом суммы НДФЛ.
Законом N 229-ФЗ п. 1 ст. 231 НК РФ изложен в новой редакции. В соответствии с ней излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
Возврат налогоплательщику излишне удержанных сумм налога производится налоговым агентом в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.
Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2011.
В п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции Закона N 229-ФЗ) никаких требований к оформлению заявления налогоплательщика о возврате излишне удержанной налоговым агентом суммы НДФЛ не содержится, за исключением необходимости указания счета налогоплательщика в банке.
Таким образом, налогоплательщику - физическому лицу следует подать налоговому агенту заявление о возврате, в случае если налоговый агент излишне удержал суммы НДФЛ с дохода налогоплательщика, как до 01.01.2011, так и после указанной даты, в произвольной форме. При этом представляется, что помимо банковских реквизитов, необходимых для перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке, в заявлении следует указать сумму налога, основания для возврата.
В завершение нашей консультации коснемся одной гипотетической ситуации - куда следует обращаться налогоплательщику - физическому лицу за возвратом НДФЛ в связи с перерасчетом по итогам налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования", далее - Закон N 229-ФЗ) излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.
В п. 1 ст. 224 НК РФ указывается, что налоговая ставка устанавливается в размере 13%, если иное не предусмотрено данной статьей. Но п. 3 той же статьи предусматривает, что налоговая ставка устанавливается в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.
Поскольку иное ст. 231 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 229-ФЗ) не установлено, налогоплательщику - физическому лицу за возвратом НДФЛ в связи с перерасчетом по итогам налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ следует обращаться к налоговому агенту с письменным заявлением.
Законом N 229-ФЗ ст. 231 НК РФ дополнена п. 1.1, согласно которому возврат суммы налога налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании указанного налогового периода, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента РФ в этом налоговом периоде, в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ данные изменения вступили в силу с 01.01.2011.
Следовательно, после вступления в силу Закона N 229-ФЗ налогоплательщику - физическому лицу за возвратом НДФЛ в связи с перерасчетом по итогам налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ следует обращаться не к налоговому агенту, а в налоговый орган, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания).
Д.В. Комаров
"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 9, сентябрь 2011 г.