Возмещение расходов по командировкам
Трудовой кодекс РФ (раздел VII) вменяет в обязанность работодателю возмещать работнику ряд затрат, связанных с выполнением им трудовых обязанностей. В частности, работодатель обязан возмещать работнику расходы, связанные со служебной командировкой. При этом порядок возмещения таких расходов (а также их размер) устанавливается коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ).
Если в соответствии с порядком, определенном работодателем, работник, направляясь в командировку, получает в кассе организации аванс, то он согласно пп. 10 и 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации становится подотчетным лицом и должен не позднее трех рабочих дней по возвращении из командировки предъявить в бухгалтерию организации авансовый отчет, составленный по унифицированной форме N АО-1, которая согласно Постановлению Госкомстата России от 01.08.2001 г. N 55 применяется для учета денежных средств (авансов), выданных подотчетным лицам.
Однако на практике работник нередко отправляется в командировку, не получая аванса: работодатель возмещает ему расходы по возвращении из командировки. Подобная ситуация содержит ряд нюансов, на которых следует остановиться подробнее.
Некоторые специалисты считают, что отправление работника в командировку без выдачи аванса является нарушением Порядка ведения кассовых операций в РФ, поскольку пп. 10 и 11 указанного Порядка якобы обязывают организацию выдавать работнику аванс под отчет. Это, конечно, не так, поскольку в данных пунктах установлен порядок и пределы выдачи денежных сумм под отчет, но не обязанность организации по их выдаче.
Другие ссылаются на п. 10 Положения об особенностях направления работника в служебные командировки (Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 г. N 749), в котором говорится, что командированному работнику перед отъездом в командировку выдается денежный аванс. Эта ссылка также несостоятельна, так как данное Положение применяется в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ (ст. 423).
Согласно ст. 168 ТК РФ порядок возмещения расходов на командировки устанавливается только коллективным договором или локальным нормативным актом (возможные оппоненты при всем желании не смогут найти в разделе VII ТК РФ понятие "аванс"), поэтому, если такой порядок установлен в указанных документах, работодатель вправе отправить работника в служебную командировку и без выдачи аванса. В этом случае, как полагают некоторые специалисты, работник подотчетным лицом не является. Однако унифицированная форма авансового отчета N АО-1, равно как и обязанность работника не позднее трех рабочих дней по возвращении из командировки предъявить эту форму в бухгалтерию, установлены Постановлением Госкомстата России N 55 и п. 11 Порядка ведения кассовых операций в РФ только для подотчетных лиц, то есть только для того случая, когда работник, направляемый в командировку, получает аванс.
Для случаев, когда работник, направляемый в командировку, аванс не получает, унифицированная форма отчета о произведенных расходах не установлена. Организация сама в своей учетной политике должна установить форму отчета о произведенных расходах (при этом никто не запрещает выбрать форму, аналогичную унифицированной форме N АО-1).
Все изложенное относится как к внутри-российским, так и зарубежным командировкам. Но при зарубежных командировках (если работник, направляемый в командировку, не получает аванс) возникает ряд дополнительных вопросов: В какой валюте составлять отчет о произведенных расходах? На какую дату пересчитывать в рубли произведенные в валюте расходы (применимо ли к данному случаю ПБУ 3/2006)?
На этот счет существует два противоположных мнения:
1) отчет следует составлять в валюте в соответствии с первичными оправдательными документами, а пересчет расходов в рубли осуществлять на дату утверждения отчета согласно ПБУ 3/2006;
2) отчет составлять в рублях, при этом работник самостоятельно пересчитывает сумму израсходованной валюты в рубли на дату совершения расходов. Но поскольку такой порядок нормативно не установлен, организация должна утвердить его в своей учетной политике. При этом ПБУ 3/2006 применять нельзя, так как обязательства, выраженные в иностранной валюте, отсутствуют.
Так ли это?
Работник, находившийся в зарубежной командировке, произвел расходы в валюте. Как уже говорилось выше, согласно ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить ему эти расходы. В момент принятия работодателем решения о возмещении расходов (в момент утверждения отчета) эти расходы становятся расходами организации, и, следовательно, у организации возникают обязательства, выраженные в валюте. Вследствие этого ПБУ 3/2006 применимо.
Таким образом, работник должен составить отчет в валюте, а бухгалтер после утверждения отчета руководителем пересчитать его в рубли по курсу ЦБ РФ на дату утверждения, что предусмотрено ПБУ 3/2006 для целей бухгалтерского учета и подпунктом 5 п. 7 ст. 272 НК РФ для налогового учета.
На практике нередка ситуация, когда работник, направляемый в зарубежную командировку, получает аванс в рублях. Некоторые специалисты рекомендуют при этом оприходовать в кассу валюту, приобретенную в обменном пункте, после чего выдать ее командируемому работнику под отчет.
Это, безусловно, нонсенс, поскольку приобретение организацией (через свое подотчетное лицо) наличной валюты в обменном пункте:
является запрещенной валютной операцией в силу ст. 9 и 14 Федерального закона от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Закон N 173-ФЗ);
противоречит Инструкции ЦБ РФ от 28.04.2004 г. N 113-И, которой установлен порядок работы обменных пунктов. Согласно главе 4 этой Инструкции операции по обмену могут совершаться в обменном пункте только с самим физическим лицом, а также с физическим лицом, являющимся представителем другого физического лица на основании заверенной доверенности (но не с физическим лицом - представителем организации).
В соответствии с Законом N 173-ФЗ и Инструкцией ЦБ РФ N 113-И работник организации, получив под отчет рубли, вправе от своего имени как физическое лицо приобрести в обменном пункте валюту после чего отправиться в командировку.
По возвращении работника из командировки и составления им авансового отчета у бухгалтеров нередко возникает вопрос: что делать с рублевой разницей, так как курс дня выдачи аванса обычно отличен от курса дня утверждения отчета?
Пример.
В организации установлена норма суточных при командировке во Францию - 65$ в сутки. Предполагаемый срок пребывания работника в загранкомандировке (в течение которого ему полагаются суточные по норме Франции) - 10 дней.
На день выдачи аванса курс ЦБ РФ - 25 руб./$.
Бухгалтерия выдает работнику под отчет 16 250 руб. (65 x 10 x 25) и отражает эту операцию проводкой:
Дт 71 Кт 50 - 16 250 руб.
По возвращении из командировки работник составляет авансовый отчет об израсходовании суточных в сумме 650$. Курс дня утверждения авансового отчета - 24 руб./$. Бухгалтерия пересчитывает расход работника в рубли (650 x 24 = 15 600 руб.), отражает эту сумму проводкой: Дт 26 Кт 71 - 15 600 руб. и включает ее в налоговые расходы в соответствии с подпунктом 12 п. 1 ст. 264 и подпунктом 5 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Таким образом, на счете 71 возникает разница - 650 руб.
Некоторые бухгалтеры полагают, что в данном случае возникает курсовая разница и относят ее на счет 91. Однако это - заблуждение, о курсовых разницах здесь говорить не приходится, поскольку работник аванс в валюте не получал, и, следовательно, дебиторская задолженность в валюте не возникала. Где же выход?
Один из возможных выходов: работник должен внести эту разницу в кассу организации (Дт 50 Кт 71 - 650 руб).
Другой выход: в коллективном договоре или локальном нормативном акте, устанавливающем порядок и размер возмещения расходов, связанных со служебными командировками, может быть указано, что норма суточных составляет 65$ в сутки, которые возмещаются работнику в рублях по курсу дня утверждения авансового отчета, но при уменьшении курса (по сравнению с курсом дня выдачи аванса) размер суточных увеличивается на величину соответствующей разницы. Тогда бухгалтерия списывает эту сумму с работника в составе суточных (Дт 26 Кт 71 - 650 руб.), но не принимает ее для цели налогообложения прибыли, поскольку это не предусмотрено ст. 272 НК РФ.
И наконец, никто не вправе запретить организации установить для заграничных командировок норму суточных в рублях (например в размере, предусмотренном ст. 217 НК РФ - 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке).
Ю. Кочинев,
директор по аудиту ООО "Аспект-Аудит"
Информация
Новая Инструкция по бюджетному учету
К отношениям, возникшим с 1 января 2009 г., применяется новая Инструкция по бюджетному учету. В Письме Минфина России от 10.04.2009 г. N 02-06-07/1505 "О Методических указаниях по переходу на новые положения Инструкции по бюджетному учету" приведен уточненный вариант Методических рекомендаций по переходу на новую Инструкцию.
Этот вариант отличается от прежнего в части: переноса остатков в объеме вложений (инвестиций) в объекты нефинансовых активов, в сумме которых впоследствии будет формироваться первоначальная стоимость акций и иных форм участия в капитале; начисления в 2009 году амортизации по объектам нематериальных активов и основных средств (кроме драгоценностей, ювелирных изделий и объектов библиотечного дела стоимостью свыше 10 тысяч рублей, но не более 20 тысяч рублей). если указанные объекты нематериальных активов и основных средств приняты к бюджетному учету до 1 января 2009 г., но не введены в эксплуатацию, то амортизация начисляется в прежнем порядке - ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы амортизации, рассчитанной исходя из нормы.
Все учреждения, уполномоченные представлять межбюджетные трансферты, обязаны с 1 апреля 2009 г. обеспечить оформление уведомлений по расчетам между бюджетами согласно новым Указаниям по применению первичных форм учетных документов (по операциям, начиная с 1 января 2009 г.).
Уведомления в разрезе каждого бюджета направляются соответствующим главным администраторам, а копии уведомлений - финансовому органу бюджета, получающего трансферт.
Если уведомления не направлены с 1 января до 1 апреля 2009 г., то в них отражаются показатели всех операций по предоставлению межбюджетных трансфертов с 1 января по 31 марта 2009 г. включительно.
"Аудит и налогообложение", N 5, май 2009 г.