Банк открыл в иностранном банке корреспондентский счет, на котором имелся остаток денежных средств. По результатам налоговой проверки банку доначислен налог на прибыль в связи с тем, что в состав доходов не включены проценты, подлежащие уплате иностранным банком за пользование денежными средствами, находящимися на счете. По мнению налогового органа, поскольку в договоре банковского счета отсутствуют условия о процентах за остаток на счете, применяются положения ст. 852 ГК РФ о процентах за пользование денежными средствами, находящимися на счете, а так как банк-корреспондент находится в США, то плата за пользование денежными средствами должна определяться по ставке Федеральной Резервной Системы США.
Правомерно ли решение налогового органа, если иностранный банк проценты за пользование денежными средствами не уплачивал?
В силу ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Пунктом 1 ст. 248 установлено, что к доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации и внереализационные доходы.
Статьей 290 НК РФ определены особенности определения доходов банка. Так, согласно п.п. 1 п. 2 ст. 290 НК РФ к доходам банка относятся доходы от осуществления банковской деятельности в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств.
Согласно ст. 860 ГК РФ правила главы "Банковский счет" распространяются на корреспондентские счета, корреспондентские субсчета, другие счета банков, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или установленными в соответствии с ними банковскими правилами.
По договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету (п. 1 ст. 845 ГК РФ).
Пунктом 1 ст. 852 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено договором банковского счета, за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк уплачивает проценты, сумма которых зачисляется на счет. Сумма процентов зачисляется на счет в сроки, предусмотренные договором, а в случае, когда такие сроки договором не предусмотрены, - по истечении каждого квартала. Пунктом 2 данной статьи предусмотрено, что проценты, указанные в п. 1 настоящей статьи, уплачиваются банком в размере, определяемом договором банковского счета, а при отсутствии в договоре соответствующего условия - в размере, обычно уплачиваемом банком по вкладам до востребования (ст. 838 ГК РФ).
Учитывая, что плата за пользование денежными средствами по ставке Федеральной Резервной Системы США ни гражданским, ни налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена, суды делают вывод, что иностранный банк не обязан начислять и выплачивать проценты за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, если условиями договора не предусмотрено их начисление (например, постановление ФАС Поволжского округа от 21.06.07 г. N А55-18225/2006-32).
Таким образом, если налоговым органом не доказан факт использования иностранным банком денежных средств клиента, находящихся на корреспондентском счете, и договором открытия счета не предусмотрена уплата процентов за использование денежных средств, решение налогового органа неправомерно.
Ю. Борисов,
консультант Минфина России
24 сентября 2009 г.
"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 39, сентябрь 2009 г.