Выплата материальной помощи
Вряд ли найдётся работодатель, который хотя бы раз не выдавал своим работникам материальную помощь.
В Национальном стандарте РФ ГОСТ Р 52495-2005 "Социальное обслуживание населения. Термины и определения" (утв. приказом Росстандарта от 30.12.05 N 532-ст) материальная помощь определена как социально-экономическая услуга, состоящая в предоставлении клиентам денежных средств, продуктов питания, средств санитарии и гигиены, средств ухода за детьми, одежды, обуви и других предметов первой необходимости, топлива, а также специальных транспортных средств, технических средств реабилитации инвалидов и лиц, нуждающихся в постороннем уходе.
Следуя этому определению, при выдаче материальной помощи работодатель оказывает работнику социально-экономическую услугу в большинстве случаев в виде предоставления денежных средств.
Выдача материальной помощи работодателем практически всегда связана с наступившими особыми обстоятельствами в жизнедеятельности работников, среди которых можно выделить:
- получение ущерба для здоровья;
- понесение непредвиденного материального ущерба;
- наступление событий, требующих значительных расходов (свадьба, рождение ребёнка, похороны и т.п.).
Выдача материальной помощи к отпуску в некоторых организациях признаётся элементом оплаты труда, поскольку такие выплаты регламентированы коллективным договором, гарантированы наравне с другими вознаграждениями при выполнении работником некоторых условий, рассчитываются в зависимости от тарифной ставки работника или его оклада.
Основанием для начисления материальной помощи, которая предусмотрена коллективным (трудовым) договором, является приказ руководителя о её выплате.
Для выплаты материальной помощи в остальных случаях необходимы:
- заявление работника, в котором указывается причина, вынудившая обратиться с просьбой о денежной помощи. К заявлению прикладываются документы (при наличии), подтверждающие произошедшее событие: копия свидетельства о рождении ребёнка, справка из милиции о краже, справка о пожаре и т.д.;
- решение руководителя о выделении денежных средств, которое может быть оформлено как резолюция на заявлении работника либо приказ в произвольной форме.
При этом в решении руководителя должны быть определены:
- размер материальной помощи;
- срок её выдачи;
- за счёт каких средств она выплачивается.
Примечание. Довольно часто материальная помощь выплачивается при уходе работника в отпуск, в связи с его юбилеем и т.п. Такие выплаты материальной помощи работникам могут предусматриваться коллективным и (или) трудовым договором, локальными нормативными актами организации.
Материальная помощь, помимо случая отнесения её суммы к расходам на оплату труда, может выплачиваться:
- за счёт текущих прочих расходов в силу пункта 11 Положения по бухгалтерскому учёту "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н) как иные расходы, которые аналогичны расходам на организацию отдыха, мероприятий, либо
- за счёт специального фонда, сформированного по решению собственников организации из нераспределённой прибыли прошлых лет.
Причём только учредители на общем собрании могут принять решение о направлении части чистой прибыли организации на выплату сотрудникам премий, материальной помощи и других сумм (подп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", подп. 7 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
Примечание. После принятия решения учредителями (участниками, акционерами) о направлении части прибыли прошлых лет на выплату в том числе и материальной помощи решение о её выдаче может принимать руководитель организации (п. 2 ст. 69 закона N 208-ФЗ, подп. 4 п. 3 ст. 40 закона N 14-ФЗ).
Бухгалтерский учёт
Отражение начисления материальной помощи будет зависеть от того, признаётся ли её выплата частью оплаты труда либо используются иные источники.
Если организация считает материальную помощь частью оплаты труда, её следует начислять по кредиту счёта 70 "Расчёты с персоналом по оплате труда", корреспондирующими же счетами становятся счета учёта затрат: 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" и т.д.
В иных же случаях при начислении материальной помощи "кредитуется" счёт 73 "Расчёты с персоналом по прочим операциям". В зависимости же от источника выплаты корреспондирующим будет:
- либо счёт 91 "Прочие доходы и расходы" субсчёт "Прочие расходы" при выплате материальной помощи за счёт текущих прочих расходов;
- либо счёт 84 "Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)" при её выплате за счёт прибыли прошлых лет.
Пример
В текущем году работник, оклад которого составляет 28 500 руб., дважды обращался к руководству об оказании ему материальной помощи: в марте в связи с рождением сына 27 февраля 2011 года, в июне в связи со смертью отца жены. При этом в первом случае им было представлено свидетельство о рождении сына, во втором - свидетельство о смерти тестя, свидетельство о браке и свидетельство о рождении жены. В июле от него поступило заявление о предоставлении ежегодного оплачиваемого отпуска. Коллективным договором предусмотрена выплата материальной помощи к отпуску работников при выполнении ими оговорённых в договоре условий в размере их оклада. Она в этом случае признаётся частью оплаты труда.
Администрацией организации по поступившим от работника заявлениям в марте и июне были приняты положительные решения. В выпущенных на основании них в указанных месяцах приказах определены размер материальной помощи и источник их выплаты. В первом случае было выплачено 65 000 руб. из специального фонда, образованного за счёт чистой прибыли, во втором - 15 000 руб. за счёт текущих расходов. При уходе работника в июле в отпуск ему была выплачена материальная помощь 28 500 руб.
Начисление материальной помощи в трёх упомянутых случаях в бухгалтерском учёте отражается следующими проводками:
в марте:
Дебет 84 Кредит 73
- 65 000 руб. - начислена работнику материальная помощь в связи с рождением сына;
в июне:
Дебет 91-2 Кредит 73
- 15 000 руб. - начислена работнику материальная помощь в связи со смертью тестя;
в июле:
Дебет 20 Кредит 70
- 28 500 руб. - начислена работнику материальная помощь в связи с уходом в отпуск.
Налог на прибыль
К расходам на оплату труда относятся любые начисления в денежной или натуральной форме в пользу работников, если такие начисления предусмотрены нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договором. К расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся в том числе и другие виды расходов, произведённых в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договорами (п. 25 ст. 225 НК РФ).
Исходя из этого некоторые организации суммы материальной помощи, выплата которой предусмотрена коллективным и (или) трудовым договорами, учитывают в расходах на оплату труда при исчислении налога на прибыль.
Финансисты считают, что из упомянутой нормы пункта 25 статьи 255 НК РФ следует, что в целях главы 25 НК РФ к расходам на оплату труда относятся любые виды расходов, произведённых в пользу работника, в случае если они предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ (письмо Минфина России от 31.07.09 N 03-03-06/1/504). Согласно же пункту 23 статьи 270 НК РФ сумма материальной помощи не признаётся расходом в целях исчисления налога на прибыль.
В письме же от 27.08.09 N 03-03-06/1/549 министерство уточнило, что суммы материальной помощи к отпуску не подлежат включению в расходы на оплату труда при исчислении налога на прибыль на основании упомянутого пункта 23 статьи 270 НК РФ.
Солидарны с минфиновцами и налоговики. Обратясь к вышеприведённому определению материальной помощи, данному в стандарте, фискалы констатировали, что материальная помощь выдаётся работнику организации для личных нужд и не является оплатой труда за фактически отработанное время. Поэтому производимая на основании коллективного договора выплата материальной помощи не является оплатой труда (письмо ФНС России от 27.04.10 N ШС-37-3/698).
Некоторые арбитражные суды поддерживают позицию чиновников. Так, судьи ФАС Уральского округа посчитали, что материальная помощь, выплачиваемая сотрудникам организации к отпуску, отнесена к социальным гарантиям, не связана непосредственно с производственной деятельностью и выполнением трудовых обязанностей, не относится к стимулирующим доплатам и надбавкам, носит единовременный социальный характер. Поэтому она не подлежит отнесению на расходы при исчислении налога на прибыль (постановление ФАС Уральского округа от 17.02.09 N Ф09-465/09-С2).
В то же время судьями высказывается и противоположное мнение. Выплаты работникам материальной помощи к отпуску, установленной коллективным договором (при этом определён их размер), при условии что работник в течение года (до ухода в отпуск) не допустил аварий, прогулов, нарушений больничного режима (неявка на приём к врачу), появления на работе или на территории предприятия в нетрезвом состоянии, судьи ФАС Северо-Западного округа посчитали непосредственно связанными с выполнением ими своих трудовых обязанностей и относящимися к установленным статьёй 255 НК РФ расходам на оплату труда, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль (постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.07.08 N А05-6193/2007). К аналогичному заключению пришли судьи и в постановлении от 05.08.09 N А13-12387/2008.
Действия налогоплательщика, включившего в состав расходов при исчислении налога на прибыль выплаты материальной помощи уволенным работникам при непрерывном стаже работы в организации, при условии соблюдения работниками трудовой и производственной дисциплины, отсутствия прогулов, отсутствия фактов появления на рабочем месте в состоянии алкогольного, наркотического, токсического опьянения и фактов хищения имущества по месту работы, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 30.09.08 N А29-813/2008 признаны правомерными.
Примечание. Выплаты материальной помощи к отпуску, предусмотренные коллективным договором (данные выплаты оговаривались также в трудовом договоре, заключаемом при приёме на работу), производившиеся в пределах фонда оплаты труда ежегодно при уходе работника в очередной оплачиваемый отпуск и входящие в установленную систему оплаты труда, судьи ФАС Волго-Вятского округа признали выплатами, непосредственно связанными с выполнением трудовых функций работниками. А это, в свою очередь, позволяло налогоплательщику относить их на затраты при исчислении налога на прибыль (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.09.10 N А39-2814/2009).
В перечисленных постановлениях одновременно рассматривался вопрос о начислении ЕСН. Напомним, что пока действовала глава 24 "Единый социальный налог" НК РФ, налогоплательщики были заинтересованы в неучёте сумм выплаченной материальной помощи в расходах, принимаемых при исчислении налога на прибыль. Ведь на тот момент действовала норма пункта 3 статьи 236 НК РФ, согласно которой у организации - плательщика ЕСН не признавались объектом обложения выплаты и вознаграждения, начисленные физическим лицам, если эти выплаты не включались в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчётном периоде.
В то же время налогоплательщик, по мнению высших арбитражных судей, не имел права выбирать, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат был отнесён нормами главы 25 НК РФ к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, организация не могла исключать суммы таких расходов из налоговой базы по ЕСН независимо от того, за счёт каких средств были фактически осуществлены данные выплаты (п. 3 Обзора практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога, доведён информационным письмом Президиума ВАС России от 14.03.06 N 106).
Примечание. Налоговая ставка по ЕСН при доходе физического лица до 280 000 руб. составляла 26%, а по налогу на прибыль - 20%. Таким образом, выгоднее было осуществлять расходы за счёт прибыли организации, но не платить при этом ЕСН.
В конце концов вопрос действия нормы пункта 23 статьи 270 НК РФ был рассмотрен Президиумом ВАС России.
Началось же всё с того, что организация ежегодно выплачивала своим работникам материальную помощь к отпуску. Обязанность выплаты была закреплена коллективным договором, при этом её размер зависел от стажа работы и величины должностного оклада. Работникам, отмеченным за особые трудовые достижения орденами, медалями и почётными званиями, материальная помощь выплачивалась в повышенном на 15% размере при условии отсутствия нарушений трудовой и производственной дисциплины. Выплаты материальной помощи организация не включала в состав расходов по налогу на прибыль и, соответственно, не облагала ЕСН, поскольку считала, что они:
- не входят в систему оплаты труда (выплачиваются единовременно, а не на регулярной основе, не связаны непосредственно с производительностью труда, то есть не имеют стимулирующего и премиального характера);
- квалифицируются как материальная помощь, подпадающая под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ.
Налоговики, обнаружив такое при проверке, посчитали такие выплаты недоимкой по ЕСН, доначислили налог, а также пени и штрафные санкции.
Суд первой инстанции поддержал решение фискалов. Суд апелляционной инстанции, посчитав, что материальная помощь к отпуску, выплачиваемая на основании коллективного договора, имеет социальный характер и подпадает под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ, встал на сторону налогоплательщика.
Президиум ВАС России при пересмотре в порядке надзора судебных актов поддержал решение налоговиков. Высшие арбитры посчитали необходимым пояснить, что следует понимать под материальной помощью, подпадающей под действие названного пункта 23 статьи 270 НК РФ. Они указали, что материальная помощь - это выплата:
- не связанная с выполнением получателем трудовой функции;
- направленная на удовлетворение социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определённого события.
К таким событиям, по мнению высших судей, в частности, могут быть отнесены причинение вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смерть члена семьи, рождение или усыновление ребёнка, тяжёлое заболевание и др.
С учётом названных критериев выплаты работникам к отпуску, производимые налогоплательщиком, не могли быть квалифицированы как материальная помощь, которая подпадает под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ. Условия получения таких выплат работниками и определения их размеров позволили Президиуму ВАС России заключить, что данные выплаты входят в установленную организацией систему оплаты труда, экономически обоснованны, направлены на осуществление приносящей доход деятельности. Поэтому эти выплаты надлежало включать в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль и, следовательно, облагать ЕСН.
Отметим также, что, согласившись с правомерностью доначисления фискалами ЕСН, высшие судьи признали недействительным их решение в части взыскания с организации штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога, доначисленного с суммы выплат материальной помощи, производимой работникам при уходе в ежегодный отпуск. И аргументировали они это следующим.
Налогоплательщик не может быть привлечён к ответственности при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения. Обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признаётся выполнение им письменных разъяснений о порядке исчисления налога, данных ему либо неопределённому кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).
Минфин России в силу пункта 1 статьи 34.2 НК РФ является органом, уполномоченным давать письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах. При рассмотрении дела налогоплательщик сослался на то, что не учитывал суммы материальной помощи в расходах при исчислении налога на прибыль, следуя разъяснениям, приведённым в письме Минфина России от 18.08.06 N 03-03-04/1/637. По этой причине высшие судьи сочли налогоплательщика невиновным в совершении налогового правонарушения и отменили наложенные на него штрафные санкции в части доначисления ЕСН (постановление Президиума ВАС России от 30.11.10 N ВАС-4350/10).
Судьи после выхода указанного постановления стали придерживаться позиции, высказанной Президиумом ВАС России (постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.02.11 N А56-4883/2010). Хотя иногда они приходят к противоположному выводу, считая материальную помощь к отпуску не подлежащей учёту в расходах на оплату труда (постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.12.10 N Ф03-8907/2010).
Продолжение примера
Организация суммы выплаченной материальной помощи в марте (65 000 руб.) и июне (15 000 руб.) не учитывала в расходах при исчислении налога на прибыль за первый квартал и первое полугодие. Выплату же материальной помощи к отпуску (28 500 руб.), поскольку она установлена коллективным договором при выполнении работником оговорённых в договоре условий и определяется исходя из размера его должностного оклада, на основании указанного постановления Президиума ВАС России N ВАС-4350/10 включила в расходы на оплату труда, учитываемые при расчёте налога на прибыль девяти месяцев.
Примечание. Материальная помощь к отпуску является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную налогоплательщиком систему оплаты труда, зависит от стажа и оклада работника, носит стимулирующий характер, поскольку зависит от соблюдения трудовой дисциплины, а значит, подлежит включению в состав расходов на оплату труда и, соответственно, в налоговую базу по ЕСН (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.12.09 N А46-9365/2009).
НДФЛ
В перечень доходов, не подлежащих налогообложению, включены суммы единовременных выплат (в том числе в виде материальной помощи), осуществляемых (п. 8 ст. 217 НК РФ):
- налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельством, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств, в целях возмещения причинённого им материального ущерба или вреда их здоровью независимо от источника выплаты;
- работодателями членам семей умершего работника, бывшего работника, вышедшего на пенсию, или работнику, бывшему работнику, вышедшему на пенсию, в связи со смертью члена (членов) его семьи;
- налогоплательщикам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ, а также налогоплательщикам, которые являются членами семей лиц, погибших в результате террористических актов на территории РФ, независимо от источника выплаты;
- работодателями работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребёнка, выплачиваемых в течение первого года после рождения (усыновления, удочерения), но не более 50 000 руб. на каждого ребёнка.
Примечание. В расчёт налоговой базы по НДФЛ включаются все виды доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом (отчётном) периоде, как в денежной, так и в натуральной форме (п. 1 ст. 210 НК РФ). В состав же доходов, полученных в денежной форме, включаются и суммы материальной помощи.
Отметим, что при выплате материальной помощи в указанных случаях в натуральной форме её рыночная стоимость в полной сумме либо в пределах 50 000 руб. на каждого ребёнка не подлежит обложению НДФЛ.
Остальные виды материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту, не учитываются при исчислении НДФЛ, если в совокупности их размер за налоговый период не превышает 4000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ).
Казалось бы, вопросов обложения материальной помощи НДФЛ не должно возникать. Однако взгляды налоговых агентов и фискалов на исчисление налога с материальной помощи, выплачиваемой в связи со смертью члена семьи, не всегда совпадают.
Работодатели иной раз не облагают материальную помощь, выданную сотруднику (сотруднице) в связи со смертью родителей супруги (супруга), считая их членами семьи.
В НК РФ не даётся расшифровки понятию "член семьи". Согласно же статье 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в кодексе, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства.
Налоговики, дословно читая статью 2 Семейного кодекса РФ, относят к членам семьи только супруга (супругу), родителей, детей, усыновителей и усыновлённых. Исходя из этого, они настаивают на удержании НДФЛ с суммы материальной помощи, которая выделяется работнику (работнице) в связи со смертью родителей супруги (супруга).
Солидарны с ними и финансисты (письмо Минфина России от 03.08.06 N 03-05-01-04/234).
Такая позиция нашла поддержку у судей ФАС Московского округа в постановлении от 30.12.05, 28.12.05 N КА-А40/13252-05.
В то же время ряд федеральных арбитражных судов признали родителей мужа и жены членами семьи супругов. Так, судьи ФАС Северо-Западного округа посчитали, что Семейный кодекс РФ не устанавливает ограничение, позволяющее отнести к членам семьи родителей только одного супруга. Семья рассматривается как единое целое, поэтому в состав семьи входят родители обоих супругов (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.10 N А56-14851/2010).
Судьи ФАС Дальневосточного округа также посчитали, что отец жены (тесть) является членом семьи работника. Поэтому действия налогового агента, который исключил из налогообложения сумму единовременной материальной помощи, выплаченную работнику в связи со смертью тестя, признаны ими правомерными (постановление ФАС Дальневосточного округа от 15.02.05 N Ф03-А37/04-2/4191).
В постановлении ФАС Московского округа от 19.03.04, 26.03.04 N КА-А40/1873-04 указывается, что супруги признаются членами семьи и каждый из них может быть признан членом семьи по отношению к его родителям. Поскольку толкование терминов семейного законодательства производится в целях применения налоговых норм права, то все неустранимые неясности и сомнения законодательства, по мнению судей, должны толковаться в пользу налогоплательщика на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ. При этом они посчитали, что в рассматриваемом случае следует исходить из цели выплаты материальной помощи, которая выделялась организацией именно в связи со смертью члена семьи её работника.
Посчитали родителей супругов членами семьи и судьи ФАС Уральского округа (постановления от 29.03.05 N Ф09-1057/05-АК, от 28.03.05 N Ф09-996/05-АК, от 28.03.05 N Ф09-985/05-АК).
Отметим, что раздел V Семейного кодекса РФ "Алиментные обязательства членов семьи" содержит открытый перечень лиц, являющихся членами семьи. В соответствии с главой 15 раздела V кодекса "Алиментные обязательства членов семьи" членами семьи признаются братья и сёстры, бабушки и дедушки, фактические воспитатели, отчимы и мачехи и другие лица, прямо не указанные в кодексе.
Таким образом, Семейный кодекс РФ расширительно толкует понятие "члены семьи", включая в него лиц, связанных взаимными правами и обязанностями, вытекающими из брака, родства, усыновления.
На наш взгляд, по смыслу рассматриваемой нормы пункта 8 статьи 217 НК РФ законодателем предоставлено право на освобождение от уплаты налога суммы единовременной материальной помощи, полученной работником в связи со смертью члена семьи вне зависимости от кровного родства с умершим лицом.
Продолжение примера
Дополним условие примера: сумма дохода, включаемого в налоговую базу при исчислении НДФЛ работника за январь-февраль, - 125 400 руб., сумма удержанного налога за этот период - 16 042 руб., на иждивении работника на начало года находился один ребёнок. Сумма материальной помощи была перечислена на карточку работника одновременно с заработной платой за март.
Поскольку размер материальной помощи, оказываемой работнику в марте по случаю рождения сына, превзошёл предельную не облагаемую НДФЛ величину (65 000 > 50 000), то при её выплате в облагаемом доходе сотрудника учтено дополнительно 15 000 руб. (65 000 - 50 000). С учётом начисленной зарплаты за этот месяц доход, включаемый в налоговую базу по НДФЛ за первый квартал, достиг 168 900 руб. (125 400 + 15 000 + 28 500). Сумма исчисленного налога - 21 307 руб. ((168 900 руб. - 1000 руб./мес. х 1 мес. - 1000 руб./мес. х 2 х 2 мес.) х 13%), следовательно, удержанию в марте подлежит 5265 руб. (21 307 - 16 042). Для корректности данную величину следует "разложить" на составляющие, удерживаемые из сумм материальной помощи и заработной платы, - соответственно 1950 руб. (15 000 руб. х 13%) и 3315 руб. (5265 - 1950).
В бухгалтерском учёте начисление заработной платы, удержание НДФЛ и перечисление причитающихся работнику сумм за март отражаются следующим образом:
Дебет 20 Кредит 70
- 28 500 руб. - начислена работнику заработная плата за март;
Дебет 70 Кредит 68 субсчёт "Расчёты с бюджетом по НДФЛ"
- 3315 руб. - удержан НДФЛ из заработной платы работника за март;
Дебет 73 Кредит 68 субсчёт "Расчёты с бюджетом по НДФЛ"
- 1950 руб. - удержан НДФЛ из материальной помощи;
Дебет 73 Кредит 51
- 63 050 руб. (65 000 - 1950) - перечислена сумма материальной помощи на личный банковский счёт работника;
Дебет 70 Кредит 51
- 25 185 руб. (28 500 - 3315) - перечислена заработная плата за март на счёт работника.
Руководство организации склонилось к мнению, что отец жены является членом семьи работника. Поэтому при выплате материальной помощи по случаю его кончины НДФЛ с неё не удерживался.
При выплате материальной помощи к отпуску в облагаемый доход работника включено 24 500 руб. (28 500 - 4000).
Страховые взносы
Выше был затронут вопрос начисления ЕСН на выплаты материальной помощи. Но с начала прошлого года ЕСН был отменён и на смену ему пришли страховые взносы в ПФР, ФСС России, ФФОМС и ТФОМС. Объектом обложения страховыми взносами для плательщиков-работодателей являются выплаты и вознаграждения, осуществляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ (п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования"). При этом в законе N 212-ФЗ отсутствует норма по неотнесению к объекту обложения выплат и вознаграждений, которые не включались в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчётном периоде.
Базой для начисления страховых взносов признаются указанные выплаты и вознаграждения за исключением сумм, приведённых в статье 9 закона N 212-ФЗ (п. 1 ст. 8 закона N 212-ФЗ).
В пункте же 1 статьи 9 закона N 212-ФЗ материальная помощь упомянута дважды. Так, не подлежат обложению страховыми взносами суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями (подп. 3 п. 1 ст. 9 закона N 212-ФЗ):
- физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причинённого им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;
- работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи;
- работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении, удочерении) ребёнка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления, удочерения), но не более 50 000 рублей на каждого ребёнка.
Помимо этого, не подлежат обложению суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4000 руб. на одного работника за расчётный период (подп. 11 п. 1 ст. 9 закона N 212-ФЗ).
Поскольку Минздравсоцразвития России как главный толкователь закона N 212-ФЗ (п. 5 ст. 1 закона N 212-ФЗ, постановление Правительства РФ от 14.09.09 N 731) дословно читает нормы этого закона, то на все остальные виды материальной помощи за исключением перечисленных выше с учётом льготируемой суммы следует начислять страховые взносы в ПФР, ФСС России, ФФОМС и ТФОМС.
С 1 января 2011 года объект обложения страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и база для их начисления полностью совпадают с объектом обложения и базой по исчислению страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, предусмотренными законом N 212-ФЗ (ст. 20.1 Федерального закона от 27.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"). В перечне доходов, не облагаемых страховыми взносами, приведённом в статье 20.2 закона N 125-ФЗ, указаны те же виды единовременной материальной помощи с ограничением в 50 000 руб. на каждого ребёнка и общая "льготируемая" за расчётный период её сумма 4000 руб. (подп. 3 и 8 п. 1 ст. 20.2).
Окончание примера
Дополним условие: организация уплачивает страховые взносы в государственные внебюджетные фонды в общем порядке, тариф страховых взносов на "травматизм" - 0,8%, работник родился в 1991 году, по итогам двух месяцев размер базы при начислении страховых взносов в ПФР, ФСС России, ФФОМС и ТФОМС составил 125 400 руб., при этом в каждый из фондов было начислено 32 604 руб. (из них 25 080 руб. - на страховую часть страховой пенсии, 7524 руб. - на накопительную часть страховой пенсии), 3636,60, 3887,40 и 2508 руб.
При выплате материальной помощи по случаю рождения сына в базы для исчисления страховых взносов в ПФР, ФСС России, ФФОМС, ТФОМС за январь-март, а на "травматизм" - за март, помимо начисленной работнику заработной платы за этот месяц, 28 500 руб., включается дополнительно 15 000 руб. (65 000 - 50 000). Исчисленные величины страховых взносов за март составят:
- в Пенсионный фонд - 11 310 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 26% - 32 604), из них:
- 8700 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 20% - 25 080 руб.) направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии;
- 2610 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 6,0% - 7524 руб.) - на финансирование накопительной части трудовой пенсии;
- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - 1261,50 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 2,9% - 3636,60 руб.);
- страховые взносы на обязательное медицинское страхование:
- в Федеральный фонд - 1348,50 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 3,1% - 3887,40 руб.);
- в территориальный фонд - 870 руб. ((125 400 руб. + 28 500 руб. + 15 000 руб.) х 2,0% - 2508 руб.).
Таким образом, общая сумма начислений в государственные внебюджетные фонды, исчисленная с доходов работника за март, составила 14 790 руб. (11 310 + 1261,50 + 1348,50 + 870).
Страховые взносы на "травматизм" за март исчисляются с совокупности указанных сумм - 43 500 руб. (28 500 + 15 000), следовательно, перечислению подлежит 348 руб. (43 500 руб. х 0,8%).
В бухгалтерском учёте начисление страховых взносов сопровождается следующими записями:
Дебет 20 Кредит 69-2 субсчёт "Страховая часть"
- 8700 руб. - начислены страховые взносы в ПФР на страховую часть трудовой пенсии;
Дебет 20 Кредит 69-2 субсчёт "Накопительная часть"
- 2610 руб. - начислены страховые взносы в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии;
Дебет 20 Кредит 69-1 субсчёт "Расчёты с ФСС России"
- 1261,50 руб. - начислены страховые взносы в ФСС России;
Дебет 20 Кредит 69-3 субсчёт "Расчёты с ФФОМС"
- 1348,50 руб. - начислены страховые взносы в ФФОМС;
Дебет 20 Кредит 69-3 субсчёт "Расчёты с ТФОМС"
- 870 руб. - начислены страховые взносы в ТФОМС;
Дебет 20 Кредит 69-1 субсчёт "Расчёты с ФСС по страховым взносам на "травматизм""
- 348 руб. - начислены страховые взносы на "травматизм".
Поскольку руководство организации посчитало, что тесть является членом семьи работника, то сумма материальной помощи в связи с его смертью, 15 000 руб., не учитывалась в базах страховых взносов в государственные внебюджетные фонды за шесть месяцев, а на "травматизм" - за июль.
При выплате причитающейся работнику суммы перед отпуском в базы для исчисления страховых взносов в ПФР, ФСС России, ФФОМС, ТФОМС за январь-июль, а на "травматизм" - за июль помимо начисленной работнику заработной платы за этот месяц и отпускных включается сумма материальной помощи, превышающая 4000 руб., то есть 24 500 руб. (28 500 - 4000).
В. Федорович,
эксперт "ПБУ"
"Практический бухгалтерский учет", N 7, июль 2011 г.