Вычет НДС при заключении возмездной сделки (постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.10 г. N 12670/09)
Право налогоплательщика на вычет по НДС зависит от наличия реальных затрат налогоплательщика по возмездной сделке, заключенной в целях систематического получения им прибыли от приобретаемого имущества.
Суть дела
Общество "КапиталИнвест" (далее - общество) представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС (далее - декларация), в которой исчислило данный налог и указало налоговый вычет. Сумма возмещения НДС исчислена в связи с приобретением обществом по договору купли-продажи от 1 декабря 2006 г. у ООО "СкладСтройСервис" (далее - "Техник-Телепорт") здания, расположенного в г. Москве.
По результатам камеральной налоговой проверки декларации инспекцией приняты решение об отказе в возмещении НДС и решение о доначислении НДС, начислении пеней и привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа.
Инспекцией выявлены обстоятельства, совокупность которых привела ее к выводу о том, что общество не понесло реальных затрат, при наличии которых у налогоплательщика возникает право на возмещение из федерального бюджета сумм НДС, а преследовало цель получения необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения сумм налога вследствие групповой согласованности действий различных хозяйствующих субъектов.
Такими обстоятельствами инспекция признала следующие факты:
общество осуществляет предпринимательскую деятельность в г. Москве, а не по месту государственной регистрации в г. Новомосковске Тульской обл.;
договор купли-продажи предусматривал оплату стоимости здания в течение шести месяцев с момента его передачи. Здание до 12 января 2007 г. находилось в залоге у "АПР-Банк";
стоимость здания оплачена за счет денежных средств, внесенных в уставный капитал общества его участником - ЗАО "Техник-Телепорт" (далее - "Техник-Телепорт") - платежными поручениями. До приобретения здания на счетах общества в отделениях Сбербанка России в г. Москве и Туле остаток его собственных денежных средств был недостаточен для приобретения здания. Необходимые для увеличения уставного капитала денежные средства получены "Техник-Телепорт" от размещения своих векселей по договору, заключенному с "АПР-Банк", и по договорам, заключенным с турецкой фирмой;
судебными актами по делу N А40-40292/05-126-332 арбитражного суда г. Москвы ООО "СкладСтройСервис" признано участником схемы, направленной на незаконное возмещение из бюджета НДС в отношении этого же здания, приобретенного им в декабре 2004 г. у ОАО "Мострансэкспедиция";
у общества отсутствовали необходимые условия для достижения положительных результатов экономической деятельности, так как суммы получаемой им арендной платы, необоснованно заниженной по сравнению с минимальной арендной платой по аналогичным объектам, не могут в разумный период времени окупить затраты на приобретение здания.
Общество обжаловало указанные решения инспекции в арбитражный суд Тульской области.
Решения арбитражных судов
Решением арбитражного суда Тульской области требование общества удовлетворено, решения инспекции признаны недействительными.
Арбитражный суд первой инстанции счел выводы инспекции необоснованными, как не подтвержденные убедительными доказательствами и опровергнутые обществом. Общество состоит на налоговом учете в г. Москве по месту нахождения недвижимого имущества, каких-либо особых форм расчетов за здание (займы, кредиты, векселя) и взаимозависимости участников сделки купли-продажи здания не установлено, здание от залога освобождено 12 января 2007 г., в нем находились арендаторы на основании договоров, заключенных с предыдущим его собственником (ООО "СкладСтройСервис"), доход общества от аренды за 11 месяцев 2007 г. составил 26 501 320 руб., общество не упоминается в судебных актах по делу N А40-40292/05-126-332 арбитражного суда г. Москвы в качестве участника схемы, направленной на незаконное возмещение ООО "СкладСтройСервис" НДС из бюджета.
Постановлением арбитражного апелляционного суда, оставленным без изменения постановлением федерального арбитражного суда, решение арбитражного суда первой инстанции отменено, в удовлетворении требования отказано.
Арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с доводами инспекции и пришли к выводу о том, что приобретение обществом здания за счет средств его участника - "Техник-Телепорт", полученных по вексельной схеме, лишает первое права на вычеты по НДС, поскольку указанное право возникает у налогоплательщика лишь при наличии реальных собственных затрат на оплату товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Решения инспекции признаны арбитражными судами апелляционной и кассационной инстанций обоснованными в силу постановления пленума ВАС РФ от 12.10.06 г. N 53 (далее - постановление Пленума N 53).
Позиция Президиума ВАС РФ
В основу решений инспекции положены показатели декларации, в которой общество в числе налоговых вычетов указало НДС, уплаченный ООО "Склад-СтройСервис" за здание.
В силу п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ налоговым вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, предназначенных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия налогоплательщиком на учет названных товаров.
В материалах дела имеются доказательства приобретения обществом здания в целях передачи его помещений в качестве складских в аренду. Здание принято к бухгалтерскому и налоговому учету (заведена инвентарная карточка учета объекта основных средств) согласно акту приема-передачи. Стоимость здания оплачена платежными поручениями на основании счета-фактуры.
Таким образом, условия для применения налоговых вычетов, определенные ст. 171 и 172 НК РФ, соблюдены.
Постановление Пленума N 53 принято в целях установления единообразной судебной практики в делах с признаками уклонения от налогообложения.
Применяя названное постановление к обстоятельствам по настоящему делу, арбитражные суды должны были оценивать достоверность представленных инспекцией и обществом доказательств на предмет их влияния во взаимной связи и совокупности на решение вопроса об обоснованности принятых инспекцией решений.
Арбитражные суды отказывают в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось возмещение НДС при отсутствии намерения осуществлять названную деятельность.
Ввиду косвенного характера НДС неуплата участниками сделок, связанных с куплей-продажей здания, данного налога в бюджет является признаком, который также мог привести арбитражные суды к выводу о наличии у общества цели уклонения от налогообложения и необоснованного возмещения налога из бюджета в результате согласованных действий хозяйствующих субъектов.
Такое уклонение требует подтверждения доказательствами, касающимися наличия согласованных с обществом действий предыдущих собственников здания ("Мострансэкспедиция" и "СкладСтрой-Сервис"), связанных с последовательной продажей здания за непродолжительный период, достоверностью отражения в налоговой отчетности указанными собственниками здания операций с этим имуществом, неуплатой НДС в бюджет контрагентом общества по сделке купли-продажи здания.
Налоговая выгода могла бы быть признана арбитражными судами необоснованной применительно к п. 10 постановления Пленума N 53, если было бы доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о наличии налоговых правонарушений, допущенных ООО "СкладСтройСервис" в связи с продажей здания, в частности в силу отношений взаимозависимости, определяемой в соответствии со ст. 20 НК РФ, или аффилированности.
Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ обязанность доказывания этих обстоятельств возлагается на инспекцию.
В данном случае какой-либо зависимости общества и "Техник-Телепорт" с иными лицами, упоминаемыми инспекцией в ее решениях, не установлено. Денежные средства, поступившие обществу в виде дополнительного вклада в уставный капитал, являются его собственными средствами, использованы для приобретения здания в целях осуществления предпринимательской деятельности, связанной со сдачей в аренду складских помещений, т.е. для совершения операций, признаваемых объектом обложения НДС.
Заявленным обществом налоговым вычетам корреспондирует уплаченный "СкладСтройСервис" НДС, определенный им в соответствии с правилами, предусмотренными главой 21 НК РФ.
При установлении данных обстоятельств необходимости выяснения источников происхождения денежных средств у "Техник-Телепорт", разместившего собственные векселя в целях привлечения денежных средств для внесения их в уставный капитал общества, не имелось, поскольку по настоящему делу векселя не участвовали в расчетах по операциям, признаваемым объектом обложения НДС.
Таким образом, общество понесло реальные затраты по возмездной сделке в целях систематического получения прибыли от использования имущества и было вправе претендовать на налоговые вычеты по НДС. Установленные арбитражными судами апелляционной и кассационной инстанций обстоятельства не могли быть квалифицированы в качестве доказательств получения обществом в нарушение положений главы 21 НК РФ необоснованной налоговой выгоды.
Президиум ВАС РФ постановил:
постановление арбитражного апелляционного суда и постановление Федерального арбитражного суда отменить.
Решение арбитражного суда первой инстанции оставить без изменения.
Комментарий
В рассмотренном Президиумом ВАС РФ деле налоговый орган пришел к выводу о наличии групповых согласованных действий различных хозяйствующих субъектов, направленных исключительно на возмещение налогоплательщиком НДС из бюджета.
Однако с данным выводом Президиум ВАС РФ не согласился, указав следующее:
согласованные действия хозяйствующих субъектов, направленные на уклонение от уплаты НДС, требуют подтверждения доказательствами. Такими доказательствами могут являться, например, последовательная продажа имущества несколько раз за непродолжительный период, неотражение в налоговой отчетности участников сделок операций с имуществом, неуплата НДС в бюджет участниками сделок, наличие между участниками сделок отношений взаимозависимости или аффилированности;
необходимости выяснения источников происхождения денежных средств у лица, внесшего взнос в уставный капитал, разместившего собственные векселя в целях привлечения денежных средств для внесения их в уставный капитал налогоплательщика, не имеется, поскольку по настоящему делу векселя не участвовали в расчетах по операциям, признаваемым объектом обложения НДС (например, как в деле Президиума ВАС РФ от 27.01.09 г. N 9833/08);
установление налогоплательщиком размера арендной платы ниже существующего на рынке не влияет на применение налоговых вычетов по НДС;
сопоставление выручки от аренды с затратами налогоплательщика на приобретение имущества является некорректными, так как упомянутые затраты носят единовременный характер, доходы же являются постоянными, рассчитанными на длительный срок.
По мнению Президиума ВАС РФ, наличие вексельных схем и иных установленных по делу обстоятельств, обладающих признаками, внешне схожими с перечисленными в постановлении Пленума N 53, не свидетельствует в рассмотренном случае о групповых согласованных действиях различных хозяйствующих субъектов, направленных исключительно на возмещение налогоплательщиком НДС из бюджета, поскольку налогоплательщик понес реальные затраты по возмездной сделке в целях систематического получения прибыли от использования имущества и был вправе претендовать на налоговые вычеты по НДС.
Из постановления Президиума ВАС РФ N 12670/09 усматривается, что основанием для применения вычета по НДС является следующее:
во-первых, товар приобретается налогоплательщиком на основании счетов-фактур, выставленных продавцами;
во-вторых, товар приобретается налогоплательщиком для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС;
в-третьих, вычеты производятся после принятия налогоплательщиком на учет (налоговый и бухгалтерский) данных товаров.
При этом право налогоплательщика на вычет по НДС зависит от отсутствия в действиях налогоплательщика уклонения от налогообложения (получение незаконных вычетов по НДС), которое оценивается арбитражными судами с учетом представленных налогоплательщиком и налоговым органом доказательств.
В постановлении Президиума ВАС РФ N 12670/09 обозначены обстоятельства, которые свидетельствуют о законности и обоснованности получения налогоплательщиком налогового вычета по НДС:
объективная связь понесенных расходов по приобретению имущества с последующим его использованием в предпринимательских целях. Наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика с точки зрения получения экономического эффекта в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности;
денежные средства, поступившие налогоплательщику в виде дополнительного вклада в уставный капитал, являются собственными средствами налогоплательщика и использованы им для приобретения имущества, которое в свою очередь используется налогоплательщиком для совершения операций, признаваемых объектом обложения НДС (сдача в аренду имущества). В силу п. 9 постановления Пленума N 53 обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от источника привлечения средств (использование заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.). Данный вывод может найти широкое применение в практике, поскольку в последние годы налоговые органы часто предъявляют претензии к налогоплательщикам, приобретающим недвижимое имущество, товары за счет сумм вкладов в уставный капитал;
уплата участниками сделок, связанных с куплей-продажей имущества, НДС в бюджет.
Д. Ковалевская,
адвокат
Л. Чулкова,
юрисконсульт
"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 27, июль 2010 г.