Готовимся к сдаче отчетности за 2009 год по советам Минфина
Годовая бухгалтерская отчетность - одна из последних в списке отчетов, представляемых организациями за прошедший год. Чтобы "закрыть" все неразрешенные вопросы, есть время подготовиться. Непростая экономическая ситуация, а также имевшие место в 2009 году события на финансовом рынке продолжают оказывать влияние на деятельность и финансовую отчетность организаций. В помощь бухгалтерам автотранспортных компаний в статье рассмотрим рекомендации финансового ведомства аудиторским компаниям по проверке бухгалтерской отчетности за 2009 год, опубликованные в Письме от 28.01.2010 N 07-02-18/01.
На что нужно обратить внимание в годовом отчете?
Финансовое ведомство при составлении отчетности за 2009 год рекомендует обратить внимание на следующие вопросы, которые могут не попасть в поле зрения бухгалтера:
- раскрытие информации о финансовых вложениях (поступление, выбытие);
- раскрытие в отчетности информации о забалансовых статьях;
- раскрытие информации о неопределенности в деятельности аудируемого лица;
- признание изменения оценочного значения, изменения оценочных резервов;
- представление информации об условных обязательствах;
- проведение ежегодной проверки сроков полезного использования и способов определения амортизации нематериальных активов;
- отражение обязательств по полученным займам (кредитам), раскрытие информации о полученных займах (кредитах);
- раскрытие информации о задолженности по причитающимся к уплате процентам по полученным займам (кредитам), в том числе признание расходов по займам (кредитам);
- раскрытие информации о затратах на энергетические ресурсы;
- представление информации о не предъявленной к оплате начисленной выручке, выраженной в иностранной валюте.
Безусловно, не все перечисленные операции могут присутствовать в деятельности транспортной организации. Однако те, которые могут иметь место, должны быть выявлены и раскрыты в отчетности за 2009 год. Выделим то, с чем могут столкнуться перевозчики.
Займы и кредиты
Для развития бизнеса нужна дополнительная финансовая поддержка, для многих она состоит в получении заемных (кредитных) средств. Финансовое ведомство напоминает, что в у чете и бухгалтерском балансе организации-заемщика обязательства отражаются в качестве кредиторской задолженности в сумме фактически денежных средств, полученных по договору займа (кредитному договору) и не погашенных на отчетную дату. В случае неисполнения или неполного исполнения займодавцем договора займа (кредитного договора) перевозчик-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора).
Проценты по кредитам и займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Если на приобретение, сооружение инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с этим, проценты включаются в стоимость актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением актива.
При предоставлении предприятию субсидии из федерального бюджета на возмещение части затрат на уплату процентов по полученным кредитам, средства которых были направлены на приобретение, сооружение инвестиционного актива, затраты на уплату процентов по этим кредитам включаются в стоимость инвестиционного актива в сумме за вычетом полученной субсидии. Она отражается в составе средств целевого финансирования.
Такой подход применяется, когда на момент признания расходов по процентам по полученным кредитам субсидия еще не предоставлена, но имеется высокая вероятность ее получения. Как правило, это можно сделать на основании заключенного договора, предусматривающего финансирование расходов на уплату части процентов за организацию-заемщика. Если субсидия по каким-либо причинам не была предоставлена, то затраты на уплату процентов по кредитам, привлеченным для приобретения актива, включаются в его стоимость в полной сумме до момента начала использования инвестиционного актива, после чего проценты за пользование кредитными средствами относятся к прочим расходам организации-заемщика.
Рассмотренные нюансы (при наличии соответствующих хозяйственных операций) должны найти отражение в учете, на основании которого в балансе показывается объективная стоимость имущества, приобретенного за счет привлечения заемных средств.
Финансовые вложения
При раскрытии информации о финансовых вложениях (ПБУ 19/02) организациям целесообразно учитывать документ "О раскрытии информации о финансовых вложениях организации в годовой бухгалтерской отчетности" (Письмо Минфина РФ от 21.12.2009). В нем говорится о том, что финансовые вложения группируются для составления отчетности:
1. По характеру вложений:
- долевые (вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, вклады в совместную деятельность и т.п.);
- долговые (предоставленные займы, полученные векселя, облигации, дебиторская задолженность, приобретенная по договорам уступки права требования, и т.п.);
- комбинированные (например, конвертируемые облигации, акции с правом погашения в установленной сумме и в определенный срок).
2. По форме: акции, облигации, векселя, прочие;
3. По типу эмитента: государственные ценные бумаги, муниципальные ценные бумаги, корпоративные ценные бумаги, ценные бумаги иностранных эмитентов.
По отдельным видам перечисленных финансовых вложений в бухгалтерской отчетности раскрывается дополнительная информация. В частности, по долговым вложениям нужно указать сроки их погашения (краткосрочные - до одного года), среднесрочные (от года до трех лет), долгосрочные (свыше трех лет), а также показывать займы, дебиторскую задолженность по типам дебиторов (другие компании, работники, иные лица).
Информация о депозитных вкладах в банках раскрывается в разрезе кредитных организаций и сроков размещения вкладов. Также раскрывается информация о суммах денежных эквивалентов организации, под которыми понимаются краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения (если они могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств), подверженные незначительному риску изменения стоимости. В качестве денежных эквивалентов могут рассматриваться, например, векселя Сбербанка России, используемые организациями при расчетах за оказанные услуги, со сроком погашения до трех месяцев. Раскрытию подлежит также другая существенная информация о финансовых вложениях, необходимая для формирования полного представления о финансовом положении организации.
Скажем несколько слов о выбытии финансовых вложений. Это происходит тогда, когда прекращают свое действия условия принятия к бухгалтерскому учету финансовых вложений (п. 2 ПБУ 19/02). Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества. Отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем - это ситуация, в которой может произойти обесценивание финансовых вложений. Данный факт не является основанием для списания финансовых вложений в тех случаях, когда сохраняется вероятность поступления основной суммы финансового вложения от его выбытия.
Напоминаем: дополнительные показатели и сведения по финансовым вложениям приводятся в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
Сведения о забалансовых статьях
Перечень забалансовых счетов, рекомендованных к использованию организациями, приведен в Плане счетов и в Инструкции по его применению. Транспортные организации могут задействовать счет 001 "Арендованные основные средства" (для учета транспортных средств, полученных во временное пользование), счет 006 "Бланки строгой отчетности" (для учета талонов, билетов, относящихся к бланкам строгой отчетности). Также следует вспомнить о счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". Например, если в качестве обеспечения кредита предприятие передаст в залог принадлежащее ему имущество (автомобиль), такое выданное обеспечение подлежит учету на счете 009.
В отношении такого имущества в отчетности раскрываются: факт передачи имущества, вид переданного имущества, установленные ограничения его использования, возможности использования переданного имущества организацией для ведения обычной деятельности. В составе информации об имуществе, переданном в залог, раскрывается также его стоимость, отраженная в балансе. Если произвести достоверную оценку данного имущества на отчетную дату не представляется возможным, сведения об этом раскрываются обособленно с указанием условий определения залоговой суммы. Примером такой ситуации является передача в залог имущества, состав и оценка которого могут быть определены только в момент неисполнения условий залога и возникновения права у залогодержателя предъявить залоговые требования (например, величина залога определяется в процентах от суммы будущей выручки организации-залогодателя).
В списке забалансовых счетов нет счета для отражения данных об имеющихся возможностях организации на отчетную дату привлечь дополнительные денежные средства. Но финансовое ведомство настаивает на раскрытии подобной информации, она включает:
- суммы открытых организации, но не использованных ею кредитных линий с указанием всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов (в том числе о суммах обязательных минимальных (неснижаемых) остатков);
- величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;
- полученные поручительства третьих лиц, не использованные на отчетную дату для получения кредита, с указанием суммы средств, которые может привлечь организация;
- суммы займов (кредитов), недополученных на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам), с указанием причин недополучения.
Раскрытию подлежит также иная существенная информация о забалансовых статьях, необходимая для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации. При этом информация может являться существенной с точки зрения не только ее стоимостной оценки, но и характера ее взаимосвязи с существенными показателями, раскрываемыми в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках.
Неопределенность деятельности компании
Финансовый кризис "спутал карты" планов на будущее многих организаций и предпринимателей. В силу ПБУ 1/2008 "Учетная политика организаций", если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана. Среди факторов, обусловливающих сомнения в способности перевозчика продолжать деятельность непрерывно, можно выделить убытки на протяжении ряда лет, отрицательную величину оборотного капитала (превышение краткосрочных обязательств над оборотными активами), существенные непогашенные долги, снижение объема продаж услуг или отсутствие перспектив его наращивания, а также иные неблагоприятные обстоятельства.
К сведению
Принцип допущения непрерывности деятельности является одним из базовых предположений, на основе которых формируется учетная политика организаций.
Если есть достаточные основания полагать, что непрерывность деятельности может быть поставлена под сомнение, то в бухгалтерской отчетности, а точнее, в пояснительной записке следует указать факторы, обусловливающие значительные сомнения в способности перевозчика продолжать оказывать транспортные услуги, и планы руководства, связанные с такими факторами. Нелишне будет добавить, что организация может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности (при наличии достаточных для того оснований).
Согласитесь, информация подобного характера не порадует пользователей финансовой отчетности транспортной организации, но скрывать ее при наличии имеющихся неблагоприятных обстоятельств тоже вряд ли стоит. Если отчетность проверяют аудиторы, они в любом случае независимо от вида заключения о достоверности бухгалтерской отчетности сделают оговорку о наличии существенной неопределенности, связанной с условиями или событиями, вызывающими значительные сомнения в способности лица продолжать свою деятельность. Если в бухгалтерской отчетности не раскрыта или неадекватно раскрыта такая информация, аудитор может выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности организации (в зависимости от конкретных обстоятельств). Раз Минфин считает необходимым раскрытие в отчетности информации о неопределенности возможности продолжения деятельности, не стоит пренебрегать этим и предприятию, чтобы не "подмочить" аудиторское заключение отсутствием такой на первый взгляд несущественной информации.
Даже если транспортная организация не проводит аудит и не получает аудиторское заключение, но находится при этом не в самом лучшем финансовом положении, такая информация в отчетности поможет собственникам и иным заинтересованным лицам принять необходимые меры, чтобы исправить сложившуюся неблагоприятную ситуацию.
Раскрытие информации об энергетических ресурсах
С ноября 2009 года вступил в силу Закон об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности*(1). В разделе информационного обеспечения мероприятий по энергосбережению предусмотрено, что данные о совокупных затратах на оплату использованных в течение календарного года энергетических ресурсов подлежат включению в пояснительную записку к годовой бухгалтерской отчетности. Данное требование Минфин рекомендует учесть аудиторам и организациям, начиная с финансовой отчетности за 2009 год.
Сведения об использованных энергоресурсах могут включать показатели:
- совокупных затрат транспортного предприятия на приобретение и потребление всех видов энергетических ресурсов;
- затрат на приобретение и потребление энергетических ресурсов по видам энергии (тепловая, электрическая, электромагнитная, др.) на выполнение работ, оказание услуг.
Данные о поименованных затратах наиболее существенны у предприятий электротранспорта. Работа троллейбусов (трамваев) напрямую связана с потреблением энергии от внешних источников, а затраты на оплату энергоресурсов в бюджете расходов троллейбусного (трамвайного) парка занимают далеко не последнее место. Поэтому рассматриваемые расходные обязательства предприятиям пассажирского электротранспорта нужно отразить в пояснительной записке (в форме показателей, таблиц, расшифровок). Это могут сделать и другие автотранспортные предприятия, потребляющие энергоресурсы. Установленное законом об энергосбережении требование касается всех потребителей независимо от существенности затрат на оплату потребления ресурсов. При этом полезность раскрываемых данных об энергопотреблении предприятия за отчетный год повышается, если их сопоставить с плановыми показателями (по видам оказываемых услуг). В конечном счете, способ отражения данных о стоимости энергопотребления выбирается бухгалтером.
Расчеты в иностранной валюте
Транспортные организации, занимающиеся международными перевозками, нередко производят расчеты с партнерами в иностранной валюте. Они в курсе, что ПБУ 3/2006 обязывает производить пересчет стоимости средств в расчетах, в том числе по заемным обязательствам (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.
Применение данного правила финансовое ведомство разъясняет на примере следующей ситуации. Организация получила предоплату (аванс) в определенном проценте (менее 100%) от причитающихся по условиям контракта средств. Сумма аванса в учете не пересчитывается, хотя может измениться рублевая оценка средств, числящихся на валютном счете. Внимание нужно обратить на возникшее и непогашенное обязательство партнера, выраженное в иностранной валюте. Оно подлежит пересчету на дату совершения операции в иностранной валюте и на отчетную дату в той части, в которой она превышает сумму полученного аванса (предоплаты). Если на конец отчетного года организация имеет в учете не полностью оплаченную задолженность иностранного партнера по оказанным им услугам, то ее нужно пересчитать по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности.
Для субъектов малого предпринимательства
На рынке транспортных услуг присутствуют как крупные автохозяйства, так и субъекты среднего и малого предпринимательства. Федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ может предусматриваться упрощенная система ведения бухгалтерской отчетности для малых предприятий, осуществляющих отдельные виды деятельности. Об этом сказано в Федеральном законе от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии субъектов малого и среднего предпринимательства в РФ".
В настоящее время субъектами малого предпринимательства могут считаться организации со средней численностью до 100 человек, выручкой до 400 млн руб., а доля других организаций в их уставном капитале не должна превышать 25% (ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ).
Субъект малого предпринимательства, не обязанный проводить аудит годовой бухгалтерской отчетности, может принять решение о представлении годового отчета в объеме показателей по группам статей баланса и статьям отчета о прибылях и убытках без дополнительных расшифровок в указанных формах. Такой субъект малого предпринимательства имеет право не представлять в составе бухгалтерской отчетности отчет об изменениях капитала (форма N 3), отчет о движении денежных средств (форма N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительную записку.
К сведению
Для ведения бухгалтерского учета субъект малого предпринимательства может сократить количество синтетических счетов в принимаемом им рабочем плане счетов.
Малые предприятия могут раскрывать в бухгалтерской отчетности меньший объем информации по сравнению с объемом, предусмотренным для иных субъектов предпринимательства. Это объясняется тем, что субъекты малого предпринимательства не применяют некоторые бухгалтерские стандарты. Например, такие организации могут отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности только суммы налога на прибыль отчетного периода без отражения сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих периодов. В бухгалтерской отчетности малого предприятия могут не раскрываться отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства, как того требует ПБУ 18/02, применять который "малыши" не обязаны.
Малые предприятия приводят в отчетности показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях обособленно лишь в случае их существенности и если без знания этих сведений заинтересованные лица не смогут оценить финансовое положение или финансовые результаты деятельности компании.
Несколько слов о перспективах обновления отчетности
На сайте финансового ведомства для ознакомления и обсуждения выложен проект обновленных форм бухгалтерской отчетности. Сам список форм остается неизменным, поправки предлагаются к самим формам. Познакомим читателя с кратким обзором нововведений.
Бухгалтерский баланс предполагается дополнить и одновременно упростить. Расширить планируется колонки для отражения финансовой информации за два отчетных года (за текущий и за предыдущий год - на начало и на конец). Это позволит пользователям сопоставить данные об активах и обязательствах организации и сделать выводы. Напомним, действующий вариант формы баланса не позволяет провести такой анализ, в балансе представляются данные лишь на начало и на конец отчетного периода.
В части упрощения из актива баланса предлагается исключить ряд показателей, такие как незавершенное строительство, статьи расшифровки запасов (сырье и материалы, затраты в "незавершенке", готовую продукцию, товары для перепродажи, расходы будущих периодов). Причем расшифровку запасов организация сможет добавить по тем позициям, которые у нее присутствуют, для чего оставлены дополнительные номера под соответствующие пояснения этих статей баланса. В составе оборотных активов останется НДС по приобретенным ценностям и дебиторская задолженность, которую организация сможет разделить на краткосрочную и долгосрочную по своему усмотрению.
В пассив баланса, возможно, будут введены резервы под условные обязательства (в составе долгосрочных обязательств), но будет исключена задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов, а также изъяты расшифровки резервного капитала (раздел "Капитал и резервы") и кредиторской задолженности (раздел "Краткосрочные обязательства"). Бухгалтер будет сам решать, по каким категориям контрагентам приводить в балансе расшифровку краткосрочной кредиторской задолженности. Кстати, в новом балансе может не быть раздела справочной информации о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.
Отметим, большинство упрощений связаны с тем, что показатели по отдельным активам, обязательствам могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или результатов ее деятельности. Если же показатель по активу или обязательству является существенным, то его следует отразить в бухгалтерском балансе.
Отчет о прибылях и убытках практически не изменится, все показатели по доходам и расходам останутся на своих местах. Единственное - в части себестоимости проданных товаров (работ, услуг), коммерческих и управленческих расходов бухгалтер сможет привести дополнительные пояснения, исходя из своего профессионального суждения. При этом показатели по отдельным доходам и расходам могут приводиться в отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к отчету о прибылях и убытках, если каждый из данных показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или результатов ее деятельности. Например, можно показать единой суммой данные об отложенных налогах при их несущественности. Однако основные показатели, такие как выручка от продажи товаров (работ, услуг), себестоимость, коммерческие и управленческие расходы, прибыль до и после налогообложения, следует представлять развернуто в отчете о прибылях и убытках.
В отчет об изменениях капитала планируется добавить к уставному, добавочному и резервному капиталу информацию о собственных акциях, выкупленных у акционеров, что сейчас отражается в бухгалтерском балансе. Кроме этого, возможно, в отчет будут добавлены доходы и расходы, которые по правилам бухгалтерского учета и отчетности относятся на увеличение и на уменьшение капитала. Раздел с расшифровкой резервов (образованных согласно учредительным документам, законодательству и оценочных резервов) предлагается исключить из отчета об изменении капитала, остальные показатели, в том числе справочный раздел о стоимости чистых активов, пока остаются без изменений.
Отчет о движении денежных средств будет расширен по движению средств по текущей деятельности. В частности, перечисление средств на оплату товаров (работ, услуг) будет разделяться на оплату труда, выдачу авансов, выплату дивидендов, расчеты по налогам и сборам и прочие выплаты и перечисления. В действующем отчете нет такой детализации движения средств по текущей деятельности. В отношении инвестиционной и финансовой деятельности в отчет о движении денежных средств ничего не добавится, при этом будут обновлены формулировки ряда поступлений и выплат. Можно предположить следующее: перечисленные уточнения и дополнения вызваны тем, что финансовое ведомство сделает еще один шаг по пути сближения отечественного учета и отчетности с правилами международных стандартов финансовой отчетности.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в недалеком будущем будут дополнены расшифровкой резервов, которые исключаются из отчета об изменении капитала. Доходные вложения войдут в состав раздела по основным средствам, остальные разделы останутся практически без изменений (пояснения по нематериальным активам, финансовым вложениям, НИОКР, расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности, обеспечения, государственная помощь, расшифровка отдельных прибылей и убытков). По многим показателям пояснения будут приводиться за два отчетных года (за текущий и за предыдущий год - на начало и на конец), что в действующей форме предусмотрено лишь для отдельных пояснений баланса и отчета о прибылях и убытках.
Напоминаем, мы дали обзор готовящихся изменений в формах бухгалтерской отчетности. Что она будет представлять собой в конечном итоге, покажет время, пока же бухгалтеру нужно уделить внимание действующим формам финансовой отчетности.
* * *
За 2009 год годовая отчетность не претерпела существенных изменений по сравнению с отчетом за предыдущий год. Бухгалтеру нужно правильно отразить в ней все факты хозяйственной деятельности, в том числе и те, которые вызваны последствиями финансового кризиса. Полнота и объективность учетной информации позволит правильно оценить финансовое положение организации и принять необходимые управленческие решения.
Ю.А. Васильев,
д.э.н.,
генеральный директор КГ "Аюдар",
автор многочисленных книг, статей и публикаций
по бухгалтерскому учету и налогообложению
"Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2010 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) Федеральный закон от 23.11.2009 N 261-ФЗ.