Налоговые риски: собираем досье на контрагента
В последнее время многим юристам приходится сталкиваться с проблемой доказывания обоснованности включения организацией затрат в состав расходов по налогу на прибыль и отнесения на налоговые вычеты НДС по документам, полученным от так называемых проблемных контрагентов. Да и позиция арбитражных судов по данному вопросу далеко не радовала. Но появились новые судебные акты, которые прибавили налогоплательщикам оптимизма.
Факторы риска
Анализ судебной практики позволяет сделать вывод, что налоговые органы в первую очередь обращают внимание на следующие моменты*(1):
- отсутствие факта государственной регистрации контрагента и (или) постановки его на налоговый учет по месту нахождения;
- юридический адрес контрагента является адресом массовой регистрации;
- регистрация организации-контрагента с указанием паспортных данных лица, которое не имело намерений создать эту организацию;
- наличие "массовых" учредителей, директоров и бухгалтеров;
- непредставление контрагентом документов по требованию налогового органа;
- фактическое отсутствие контрагента по адресу, указанному в учредительных документах, счетах-фактурах;
- непредставление контрагентом до периода и в периоде совершения проверяемой операции налоговой отчетности или представление ее с нулевыми показателями;
- наличие налоговой задолженности у контрагента налогоплательщика, невыполнение корреспондирующей обязанности по уплате налога;
- подписание договоров, первичных и иных документов лицом, полномочия которого надлежащим образом не подтверждены, либо вовсе неустановленным лицом;
- наличие объяснений, свидетельских показаний, не подтверждающих факт подписания конкретных документов и отношения физического лица (должностного лица) к организации-контрагенту;
- должностные лица организации находятся в розыске;
- отсутствие управленческого и технического персонала у контрагента;
- отсутствие складских помещений и транспортных средств;
- создание контрагента незадолго до совершения хозяйственной операции;
- использование посредников при совершении хозяйственных операций и т.п.
Несомненно, налоговый орган заинтересует деятельность налогоплательщика с высоким налоговым риском. То есть это деятельность, направленная, по мнению должностных лиц налогового органа, на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды*(2).
Справка. Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России - www.nalog.ru, в разделе "Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков".
Безусловно, все указанные факторы не предопределяют изначально ответственность налогоплательщика, поскольку в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности*(3) и налоговый орган должен еще доказать вину налогоплательщика*(4). На это неоднократно указывали и арбитражные суды*(5). Кроме того, налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет*(6).
Но на практике дела обстоят абсолютно иначе, так как налогоплательщику приходится доказывать не только свою добросовестность, но и добросовестность своих контрагентов.
Навязанные дополнительные обязанности
Суды, с одной стороны, твердят о том, что правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщика дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством*(7), но, с другой стороны, требуют наличия у налогоплательщика "пакета документов", подтверждающего проявление должной осмотрительности при выборе контрагента.
По мнению Минфина России, для подтверждения осмотрительности при выборе контрагента налогоплательщику необходимо иметь следующие документы*(8):
- заверенные печатью организации и подписью ее руководителя копии учредительных документов, свидетельств о государственной регистрации и постановке на налоговый учет, приказов о назначении генерального директора и главного бухгалтера поставщика;
- выписка из ЕГРЮЛ на дату, близкую к дате совершения сделки;
- доверенность на уполномоченное лицо, заверенная печатью поставщика и подписью его руководителя, если со стороны контрагента документы оформляет не лично руководитель;
- информация о том, не привлекался ли поставщик к налоговой или административной ответственности.
Несмотря на то что нормами действующего законодательства не предусмотрена обязанность налогоплательщика проверять контрагентов, суды, учитывая мнение Минфина России, настойчиво требуют у налогоплательщика предоставить вышеуказанные документы. А при их отсутствии шансы на положительный исход судебного дела сводятся к нулю*(9).
Конечно, превентивные меры по сбору информации о контрагентах полностью не исключат претензий налоговых органов, как бы этого ни хотелось, однако в суде эти документы, несомненно, помогут отстоять свои права и признать необоснованным решение о привлечении налогоплательщика к ответственности. Поэтому, как ни крути, а без информации о контрагентах не обойтись!
К сведению. Чтобы избежать неблагоприятных последствий, связанных с "недобросовестным" поведением контрагента, целесообразно включить в текст договора нормы, обязывающие его:
- представить документы, подтверждающие его правоспособность;
- информировать об изменении учредительных документов, адресов и контактных телефонов;
- представлять надлежащим образом оформленные счета-фактуры, дающие право на вычет.
Данная мера, во-первых, дисциплинирует контрагента, а во-вторых, в случае дефектности представленных документов можно попытаться доказать, что это прямое следствие нарушения контрагентом своих обязательств, в том числе договорных, за что налогоплательщик ответственности не несет.
Акцент - на реальность сделки
Однако несправедливо будет не отметить тот факт, что в последнее время просматривается более благосклонное отношение судов к налогоплательщикам: есть судебные акты, где для доказательства проявления должной осмотрительности суды просили представить не полное досье на контрагентов, а довольствовались лишь некоторыми документами и основное внимания уделяли доказательствам реальности сделок. Так, об осмотрительности и осторожности налогоплательщика свидетельствуют:
- получение выписки из ЕГРЮЛ в отношении контрагента как действующего предприятия*(10);
- использование в целях подтверждения добросовестности контрагента официальных источников информации, характеризующих его деятельность*(11);
- получение сведений о контрагенте в электронной базе ФНС России на ее официальном сайте в Интернете*(12);
- получение из официальных источников сведений о наличии у контрагента лицензии*(13).
К сведению. При реальности осуществленных налогоплательщиком операций то обстоятельство, что договор и документы, подтверждающие его исполнение, от имени контрагента подписаны лицом, отрицающим факт подписания документов либо наличие у него полномочий руководителя, само по себе не может являться безусловным и достаточным основанием, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды*(14).
Таким образом, успех оспаривания решений налоговых органов в рассматриваемой ситуации в первую очередь зависит от наличия объективных фактов, подтверждающих реальность сделок с контрагентами (документальное подтверждение сделок, принятия к учету документов, оплаты товаров (работ, услуг), уплаты налогов, дальнейшей реализации товаров, приобретенных у контрагентов и пр.). Но и без документов, свидетельствующих о должной осторожности и осмотрительности налогоплательщика при выборе контрагентов, пока не обойтись.
Поэтому необходимо иметь хотя бы выписки из ЕГРЮЛ на контрагентов, с которыми заключаются договоры, а наличие полного пакета документов гарантированно облегчит судебный процесс.
Н.В. Наталюк,
главный эксперт экспертно-консультационного отдела
компании ПРАВОВЕСТ
"В курсе правового дела", N 15, август 2011 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 N 9299/08 по делу N А40-16436/07-107-121, от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 18.03.2011 по делу N А82-1814/2010, от 24.02.2011 по делу N А43-12187/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 06.05.2011 по делу N А03-2420/2010, ФАС Московского округа от 20.05.2011 N КА-А40/4356-11 по делу N А40-3955/10-90-47, от 25.04.2011 N КА-А40/2799-11-2 по делу N А40-35952/10-112-219, от 28.03.2011 N КА-А40/1908-11 по делу N А40-44079/10-115-221, от 14.01.2011 N КА-А40/16143-10 по делу N А40-5822/10-99-27, ФАС Поволжского округа от 29.03.2011 по делу N А12-9901/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.04.2011 по делу N А19-13189/10, ФАС Уральского округа от 27.01.2011 N Ф09-11613/10-С3 по делу N А76-9783/2010-47-219
*(2) п. 12 Общедоступных критериев оценки рисков, утв. приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@
*(3) п. 7 ст. 3 НК РФ; п. 2 определения КС РФ от 25.07.2001 N 138-О
*(4) ст. 108 НК РФ
*(5) постановления ФАС Московского округа от 21.06.2011 N КА-А40/5741-11 по делу N А40-106442/10-90-556, ФАС Центрального округа от 31.05.2011 по делу N А35-9286/2010
*(6) определение КС РФ от 16.10.2003 N 329-О
*(7) определения ВАС РФ от 07.08.2008 N 7588/08 по делу N А27-5203/2007-2, КС РФ от 25.07.2001 N 138-О; постановление ФАС Московского округа от 16.06.2011 N КА-А41/5517-11 по делу N А41-43576/09
*(8) письма Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177, ФНС России от 11.02.2010 N 3-7-07/84
*(9) постановления Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10 по делу N А57-22072/2009, ФАС Московского округа от 30.03.2010 N КА-А40/2307-10-2 по делу N А40-34695/09-107-160, от 12.05.2010 N КА-А40/3698-10 по делу N А40-100513/09-33-658, ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 по делу N А43-17064/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.05.2011 по делу N А33-11402/2010, от 17.03.2011 по делу N А78-3936/2010
*(10) постановления ФАС Московского округа от 03.03.2011 N КА-А40/1216-11 по делу N А40-18087/09-108-81, от 31.03.2011 N КА-А40/2216-11 по делу N А40-173829/09-13-1480, от 28.02.2011 N КА-А40/776-11 по делу N А40-83376/10-118-429
*(11) постановление ФАС Уральского округа от 25.04.2011 N Ф09-1936/11-С3 по делу N А07-12520/2010
*(12) постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2001 по делу N А41-23173/10
*(13) постановление ФАС Московского округа от 18.04.2011 N КА-А40/3277-11 по делу N А40-93116/10-13-423
*(14) постановления ФАС Московского округа от 30.06.2011 N Ф05-5442/11 по делу N А40-107333/2010, Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09