"Расходы на содержание офиса в свете налога на прибыль" (интервью с Д.Ю. Григоренко, начальником отдела налога на прибыль и специальных налоговых режимов Управления налогообложения ФНС России, советником государственной гражданской службы РФ 1-го класса)
Расходы на содержание офиса есть у каждой организации. Сложные и неоднозначные ситуации, возникающие при учете таких затрат в целях налогообложения прибыли, мы обсудили с Григоренко Дмитрием Юрьевичем, начальником отдела налога на прибыль и специальных налоговых режимов Управления налогообложения ФНС России, советником государственной гражданской службы РФ 1-го класса.
Ред.: Дмитрий Юрьевич, давайте начнем наш разговор с такой ситуации. Организация начала деятельность в II квартале 2011 года. Пока выручки нет, есть только офисные расходы - зарплата управленческого персонала, аренда офиса, связь, канцтовары и офисная техника. Являются ли такие затраты расходами будущих периодов или их можно признать в текущем отчетном периоде?
Д.Ю.: Напомню, что согласно главе 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. Примерный перечень прямых расходов приведен в статье 318 НК РФ. А к косвенным расходам налогоплательщик относит все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых в течение отчетного (налогового) периода.
Учитывая приведенный в пункте 1 статьи 318 НК РФ примерный перечень прямых расходов, а также необходимость связи прямых расходов с производством продукции (товаров, работ, услуг), зарплату управленческого персонала, аренду офиса, затраты на связь, канцтовары и офисную технику нужно относить все-таки к косвенным расходам.
Что касается учета этих расходов в качестве расходов будущих периодов, то Налоговый кодекс не предусматривает такой возможности.
Так, согласно общему правилу признания расходов при методе начисления, установленному пунктом 1 статьи 272 НК РФ, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. При этом в отношении некоторых видов расходов предусмотрены отдельные правила их признания в целях налогообложения. В частности, расходы на оплату труда признаются в целях налогообложения на дату начисления.
По моему мнению, у налогоплательщика отсутствует возможность признания данных расходов в качестве расходов будущих периодов. Они подлежат учету по факту их осуществления в периодах, к которым они относятся (расходы на оплату труда - по дате начисления).
Ред.: А как этой организации лучше поступить - показать убыток в декларации за 1-е полугодие или дождаться появления выручки? Что делать, если до конца налогового периода выручка не будет получена? Как подтвердить обоснованность таких расходов для целей налогообложения прибыли, ведь доходной части пока нет?
Д.Ю.: Пункт 1 статьи 252 НК РФ предусматривает, что в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами, как известно, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, приведенные нормы Налогового кодекса не ставят возможность учета расходов в целях налогообложения в зависимость от факта получения доходов или выручки в периоде осуществления этих расходов. Главное условие, выполнение которого дает возможность учесть расходы, - это их направленность на получение дохода. Соответственно, даже в случае отсутствия доходов (выручки) налогоплательщик вправе учесть в целях налогообложения произведенные расходы.
При этом нужно помнить, что чем дольше у налогоплательщика не будет доходов, тем сложнее ему будет доказать направленности расходов на получение доходов.
Ред.: Организация фактически расположена в офисе по адресу, отличному от адреса, указанного в учредительных документах. На это помещение у нее нет права собственности или договора аренды. Организация оплачивает связь, "коммуналку", приобретает офисное оборудование. Можно ли признать такие расходы в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в отсутствие оформленного договора аренды помещения?
Д.Ю.: Как я уже сказал, общие принципы, дающие право на признание осуществленных расходов в целях налогообложения прибыли, заложены в статье 252 НК РФ.
В приведенной ситуации расходы учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке, то есть если они документально подтверждены и экономически обоснованны. Соответственно, главным будет вопрос документального подтверждения расходов: на каком основании организация оплачивает коммунальные услуги чужого офиса? Ведь договора аренды - основного документа, подтверждающего факт использования этого офиса в деятельности организации, у нее нет.
Поэтому возможность признания этих расходов будет зависеть от того, есть ли у организации другие документы, подтверждающие фактическое использование данного офиса в производственных целях. Если такие документы у нее есть, то, полагаю, оснований для неучета таких расходов в целях налогообложения нет.
Ред.: Дмитрий Юрьевич, ни для кого не секрет, что внешний вид офиса имеет большое значение для имиджа фирмы. Предположим, учредитель передал собственную мебель для приемной офиса. Однако никакой договор на эту мебель оформлен не был. Организация мебель не оприходовала и не амортизирует. Чем грозит организации такая ситуация с точки зрения налогообложения?
Д.Ю.: Как известно, объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, которая исчисляется как разница между полученными доходами и осуществленными расходами.
Понятие дохода в целях налогообложения приведено в статье 41 НК РФ. Согласно ей доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Таким образом, в описываемой ситуации организация получает экономическую выгоду, то есть доход. Но его квалификация будет зависеть от факта перехода или неперехода права собственности на мебель учредителя к организации.
Если учредитель не передал организации свою мебель в собственность, то речь идет о безвозмездном использовании чужого имущества. Если мебель перешла в собственность организации - то о безвозмездном получении этого имущества.
В обоих случаях организация получает внереализационный доход в размере рыночной стоимости полученного имущества или рыночной стоимости бесплатного пользования чужим имуществом*(1).
Ситуации, когда безвозмездная передача имущества от учредителей не признается доходом в целях налогообложения прибыли, перечислены в пункте 1 статьи 251 НК РФ. В частности, к ним относятся передача имущества и имущественных (неимущественных) прав акционерами (участниками) в целях увеличения чистых активов, а также безвозмездная передача имущества, если доля передающей или принимающей стороны составляет более 50% в уставном капитале соответственно получающей или передающей сторон.
Ред.: Нередко компании организуют питание работников в офисе. Для этого оборудуется кухня в одной из комнат. Там обычно находится холодильник, микроволновые печи, чайники, кофе-машина, столы и стулья. Можно ли такие основные средства признать в расходах по налогу на прибыль?
Д.Ю.: К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации*(2).
Согласно статье 22 ТК РФ работодатель должен обеспечивать безопасность труда и условия, отвечающие требованиям охраны и гигиены труда. В статье 223 ТК РФ определено, что обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников организации в соответствии с требованиями охраны труда возлагается на работодателя. Для этого в организации по установленным нормам оборудуются санитарно-бытовые помещения, помещения для приема пищи, оказания медицинской помощи, комнаты для отдыха в рабочее время и психологической разгрузки.
Пункт 2.49 СНиП 2.09.04-87 "Административные и бытовые здания" предусматривает, что на предприятиях должны быть столовые или столовые-раздаточные, а при численности смены менее 30 человек вместо столовой может быть оборудована комната приема пищи.
Поскольку обязанность оборудовать комнаты отдыха установлена трудовым законодательством, затраты на оборудование такой комнаты относятся к расходам на обеспечение нормальных условий труда.
Ред.: Следующий вопрос от наших подписчиков. "Мы вызвали в офис нотариуса для совершения нотариальных действий. Оплата включает в себя стоимость нотариальных действий и компенсацию транспортных расходов нотариуса. Учитываются ли эти суммы в целях налогообложения?"
Д.Ю.: На основании подпункта 16 пункта 1 статьи 264 НК РФ при налогообложении учитывается только плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление. Оплата проезда нотариуса до офиса сюда не относится.
Однако в Налоговом кодексе четко сказано, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. А вот условий или критериев целесообразности произведенных расходов в Налоговом кодексе нет.
Более того, как неоднократно указывали арбитражные суды, НК РФ не предусматривает возможности проведения оценки целесообразности расходов для принятия решения об их учете в целях налогообложения прибыли. Список прочих расходов не является закрытым, поэтому такие расходы могут быть учтены при налогообложении прибыли в общеустановленном порядке - как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией*(3). Главное, чтобы они отвечали требованиям, закрепленным в статье 252 НК РФ.
Ред.: Скажите, пожалуйста, что делать организации в следующей ситуации. Долгое время директор по служебному мобильному телефону вел переговоры с иностранным контрагентом о заключении договора поставки. В итоге договоренность о сотрудничестве не была достигнута. Можно ли учесть расходы на мобильную связь (в распечатках мобильного оператора указана страна нахождения потенциального контрагента)?
Д.Ю.: Затраты на услуги телефонной связи относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией*(4). И они должны быть экономически обоснованны. Так что, если эти расходы были осуществлены в рамках деятельности, направленной на получение дохода, то, конечно, их можно учесть. Ведь, как я уже говорил, Налоговый кодекс не ставит возможность учета расходов в зависимость от факта получения дохода. Данные расходы учитываются в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке.
Направленность расходов на получение доходов может быть подтверждена внутренними документами, обосновывающими необходимость проведения телефонных переговоров. К таким документам относятся должностные инструкции, приказы и распоряжения, лимиты и нормативы.
Кроме того, подтвердить направленность расходов может информация о выпускаемом данным налогоплательщиком (или его контрагентом) ассортименте товара, номенклатура продукции, документально оформленные коммерческие предложения, протоколы о намерениях, маркетинговые планы и т.п.
Ред.: Спасибо, Дмитрий Юрьевич, за интересную беседу.
"В курсе правового дела", N 12, июнь 2011 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) п. 8 ст. 250 НК РФ
*(2) пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ
*(3) пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ
*(4) пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ