Банк в отчетном периоде приобрел 100% долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. В следующем отчетном периоде планируется реализовать третьей стороне все принадлежащие банку доли. Каким образом в финансовой отчетности банка по МСФО на отчетную дату следует отразить имеющиеся инвестиции в уставный капитал указанной компании?
Согласно определениям, данным в МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность", под дочерним понимается предприятие, которое контролируется другим предприятием - материнским, а под контролем понимается право определять финансовую и операционную политику предприятия с целью извлечения выгод от его деятельности. О наличии контроля, как правило, свидетельствует владение более чем 50% долей (акций) уставного капитала другого предприятия.
В рассматриваемой ситуации общество, 100% долей уставного капитала которого принадлежит банку, является его дочерним предприятием, а банк по отношению к обществу - материнским предприятием. Напомним, что в соответствии с параграфом 9 МСФО (IAS) 27 материнское предприятие должно представлять консолидированную финансовую отчетность, в которой оно консолидирует свои инвестиции в дочерние предприятия, то есть представлять финансовую отчетность группы (банка и дочернего предприятия) как финансовую отчетность единого хозяйствующего субъекта.
В то же время есть ряд исключений из этих требований. Так, согласно параграфу 32(с) МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность" дочернее предприятие, приобретенное исключительно с целью последующей перепродажи, рассматривается в качестве прекращенной деятельности - как в случае, если данный компонент уже выбыл (инвестиции проданы в отчетном периоде), так и в случае, если он классифицируется как предназначенный для продажи (если продажа планируется после отчетной даты). Предприятие должно классифицировать выбывающий актив (или выбывающую группу) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования.
Следовательно, инвестиции в уставный капитал дочернего общества, приобретенные для целей дальнейшей перепродажи, банку следует классифицировать в финансовой отчетности как прекращенную деятельность. Требования к условиям продажи выбывающих дочерних предприятий, классифицированным как прекращенная деятельность, аналогичны требованиям к плану продажи долгосрочных активов, включая условие о годичном сроке продажи.
В отчете о финансовом положении рассматриваемые инвестиции следует представлять отдельно от других активов банка, при этом раскрытия основных видов активов и обязательств, имеющихся у дочернего предприятия, не требуется (параграфы 38, 39 МСФО (IFRS) 5). В данном случае инвестиции должны оцениваться по наименьшей стоимости - балансовой или справедливой - за вычетом затрат на продажу. Отметим, что если при составлении консолидированной отчетности используется такой показатель, как справедливая стоимость чистых активов (сумма справедливой стоимости активов за вычетом суммы справедливой стоимости обязательств) дочернего предприятия, то в случае с инвестициями, классифицированными как прекращенная деятельность, речь идет о справедливой стоимости собственно инвестиций, то есть долей в уставном капитале как финансового актива. Подтверждением оценки справедливой стоимости, кроме данных профессионального оценщика, может также служить цена продажи инвестиций независимой третьей стороне, если такая продажа состоялась до момента подписания финансовой отчетности.
В отчете о совокупных доходах банк должен раскрыть итоговую сумму доходов от прекращенной деятельности, которая складывается из прибыли или убытка после уплаты налогов от прекращенной деятельности и прибыли или убытка после уплаты налогов, признанных при доведении их стоимости до справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу и (или) при выбытии активов. Иными словами, в отчете о совокупных доходах за отчетный период в строку "Прибыль после налогообложения от прекращенной деятельности" будет включена разница между стоимостью приобретения и справедливой стоимостью за вычетом затрат на продажу на отчетную дату, а также любые полученные от дочерней компании доходы за отчетный период. В следующем отчетном периоде, когда состоится продажа инвестиций, в данной строке будет отражена разница между стоимостью продажи и оценкой на отчетную дату. В обоих случаях прибыль от прекращенной деятельности будет указана за вычетом налога на прибыль, включая возникшее изменение отложенного налога в связи с учетом данных инвестиций.
Е.П. Миркина,
ООО "Листик и Партнеры",
заместитель руководителя департамента банковского аудита
1 июля 2011 г.
"МСФО и МСА в кредитной организации", N 3, июль-сентябрь 2011 г.