Бюджетному учреждению, являющемуся в 2011 году получателем бюджетных средств, учредитель в бюджетной смете детализировал расходы по КОСГУ. Согласно бюджетной смете расходы на приобретение и обновление справочно-информационных баз данных относятся на подстатью 226.2 КОСГУ, а расходы по подписке на периодические и справочные издания, в том числе для читальных залов библиотек, с учетом доставки подписных изданий, если она предусмотрена в договоре подписки, относятся на подстатью 226.4 КОСГУ. Осуществляя операции финансово-хозяйственной деятельности, учреждение несколько отклонилось от установленной детализации и совершило расход денежных средств по оплате договора подписки на периодические издания по подстатье 226.2. Является ли это нецелевым использованием средств?
В соответствии с разд. V Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ (далее - Указания), утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 N 190н, Классификация операций сектора государственного управления (далее - КОСГУ) является группировкой операций, осуществляемых в секторе государственного управления, в зависимости от их экономического содержания. Перечень кодов КОСГУ приведен в приложении 4 к Указаниям.
В целях обеспечения единого подхода участников бюджетного процесса к применению КОСГУ при исполнении бюджетов и осуществлении приносящей доход деятельности, кассовом обслуживании исполнения бюджетов, осуществлении операций по санкционированию расходов, ведении бухгалтерского (бюджетного) учета и формировании бухгалтерской (бюджетной) отчетности, а также при проведении мероприятий государственного финансового контроля необходимо руководствоваться Указаниями. Заметим, что это правило действовало и в 2010 году (Письмо Минфина РФ от 05.02.2010 N 02-05-10/383 "О направлении Методических рекомендаций по применению классификации операций сектора государственного управления" (далее - Письмо N 02-05-10/383)).
Указания устанавливают правила применения бюджетной классификации участниками бюджетного процесса на всех уровнях бюджетов бюджетной системы РФ, а также правила применения классификации операций сектора государственного управления государственными (муниципальными) бюджетными учреждениями (разд. I Указаний). Следовательно, Указания являются основным документом, регламентирующим порядок отнесения расходов на соответствующие статьи (подстатьи) КОСГУ.
В разделе V Указаний приведена не только группировка операций, осуществляемых в секторе государственного управления, в зависимости от их экономического содержания, но и порядок применения КОСГУ, используемой при составлении и исполнении бюджетов бюджетной системы РФ и осуществлении операций государственными (муниципальными) бюджетными учреждениями. В рамках статей (подстатей) КОСГУ описания направления расходов (в большинстве случаев) представляют собой перечни направлений расходования средств бюджетными учреждениями. Указанные перечни с учетом положений ГК РФ, предусматривающих заключение договоров гражданско-правового характера в произвольной форме, а также наличия отраслевых особенностей функционирования единиц сектора государственного управления не являются закрытыми (содержат абзац "другие аналогичные расходы" или приведены после слов "в том числе").
Как следует из п. 4 Общих требований к порядку составления, утверждения и ведения бюджетных смет, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.11.2007 N 112н (далее - Приказ N 112н, Общие требования), показатели сметы формируются в разрезе кодов классификации расходов бюджетов бюджетной классификации РФ с детализацией до кодов статей (подстатей) классификации операций сектора государственного управления. Главный распорядитель, распорядитель средств бюджета, учреждение вправе дополнительно детализировать показатели сметы по кодам аналитических показателей, отразив эти показатели в смете. Из вопроса следует, что главный распорядитель воспользовался предоставленным ему правом и детализировал статьи (подстатьи) КОСГУ.
Для справки. В результате изменений, внесенных Приказом Минфина РФ от 30.07.2010 N 84н в Приказ Минфина РФ N 112н, его положения в период с 01.01.2011 по 01.07.2012 применяется не только казенными учреждениями, но и государственными (муниципальными) бюджетными учреждениями, в отношении которых в соответствии с ч. 15 и 16 ст. 33 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления не принято решение о предоставлении им субсидий из соответствующего бюджета в силу п. 1 ст. 78.1 БК РФ. На 2010 год главный распорядитель средств бюджета утверждал порядок составления, утверждения и ведения смет подведомственных учреждений в соответствии с требованиями законодательства РФ, в том числе с учетом Общих требований (п. 2 Общих правил).
Что касается нецелевого использования бюджетных средств, в соответствии с нормами ст. 289 БК РФ нецелевое использование бюджетных средств, выразившееся в направлении и использовании их на цели, не соответствующие условиям получения указанных средств, определенным утвержденным бюджетом, бюджетной росписью, уведомлением о бюджетных ассигнованиях, сметой доходов и расходов либо иным правовым основанием их получения, влечет наложение штрафов на руководителей получателей бюджетных средств в соответствии с КОАП, изъятие в бесспорном порядке бюджетных средств, используемых не по целевому назначению, а также при наличии состава преступления - уголовные наказания, предусмотренные УК РФ.
Сводная бюджетная роспись - документ, который составляется и ведется финансовым органом (органом управления государственным внебюджетным фондом) в соответствии с Бюджетным кодексом в целях организации исполнения бюджета по расходам бюджета и источникам финансирования дефицита бюджета (ст. 6 БК РФ). В силу п. 4 ст. 217 БК РФ порядком составления и ведения сводной бюджетной росписи может быть предусмотрено утверждение показателей сводной бюджетной росписи по кодам расходов КОСГУ, в том числе дифференцированно для разных видов расходов бюджета и (или) главных распорядителей бюджетных средств. Бюджетная роспись должна соответствовать закону о бюджете (ст. 283, 295 БК РФ).
На основании сводной бюджетной росписи главные распорядители разрабатывают и утверждают бюджетную роспись. Например, в соответствии с п. 18 Порядка составления и ведения сводной бюджетной росписи федерального бюджета и бюджетных росписей главных распорядителей средств федерального бюджета (главных администраторов источников финансирования дефицита федерального бюджета), утвержденного Приказом Минфина РФ от 17.12.2008 N 143н*(1) (далее - Порядок N 143н) порядок составления, утверждения и ведения бюджетной росписи и лимитов бюджетных обязательств главного распорядителя (главного администратора источников), а также бюджетной росписи и лимитов бюджетных обязательств распорядителя средств федерального бюджета (администратора источников) устанавливается соответствующим главным распорядителем (главным администратором) на основании требований Бюджетного кодекса и Порядка N 143н. В пункте 19 Порядка N 143н указано, что порядком составления и утверждения бюджетной росписи и лимитов бюджетных обязательств главного распорядителя может быть предусмотрено утверждение главным распорядителем показателей бюджетной росписи (за исключением бюджетных ассигнований на исполнение публичных нормативных обязательств) и лимитов бюджетных обязательств по группам и статьям классификации операций сектора государственного управления с последующей детализацией в установленном порядке по соответствующим подстатьям классификации операций сектора государственного управления в бюджетных сметах подведомственных учреждений.
Согласно методическим указаниям, приведенным в приложении 5 к Приказу Минфина РФ N 173н*(2), в Уведомление о лимитах бюджетных обязательств (бюджетных ассигнованиях) (форма 0504822) вносятся коды бюджетной классификации РФ лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), которые должны быть идентичны кодам бюджетной классификации РФ бюджетных данных, утвержденных в установленном порядке главному распорядителю, распорядителю, получателю бюджетных средств, главному администратору (администратору) источников финансирования дефицита бюджета. Уведомление о бюджетных ассигнованиях и лимитах бюджетных обязательств должно соответствовать бюджетной росписи (ст. 296 БК РФ).
Таким образом, детализация статей КОСГУ производится только в смете бюджетного учреждения, а в сводной бюджетной росписи, бюджетной росписи, в уведомлениях о бюджетных ассигнованиях, уведомлении о лимитах бюджетных обязательствах эти сведения не отражаются.
Из дословного прочтения ст. 289 БК РФ следует, что учреждения обязаны расходовать средства по направлениям, установленным в смете. Если в смете средства распределялись по КОСГУ в разрезе дополнительной детализации, то учреждение обязано расходовать их в соответствии с этой детализацией. Однако поскольку средства были израсходованы в пределах одной статьи КОСГУ, в соответствии с Указаниями произведенный кассовый расход бюджетных средств не может быть квалифицирован как нецелевое использование бюджетных средств, по крайней мере, внешними проверяющими (Письмо N 02-05-10/383).
В данном случае средства израсходованы по целевому назначению в соответствии с данными уведомлений о бюджетных ассигнованиях (лимитов бюджетных обязательств), бюджетной росписью, сводной бюджетной росписью, законом о бюджете. Однако за расходование учреждением средств не в соответствии с детализацией, установленной главным распорядителем, последний может привлечь руководителя учреждения и главного бухгалтера к дисциплинарной ответственности, поскольку нарушена методология применения КОСГУ, установленная учредителем для подведомственного учреждения.
Т. Обухова,
эксперт журнала "Бюджетные учреждения:
ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности"
1 октября 2011 г.
"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 10, октябрь 2011 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) Положения данного документа, установленные для федеральных казенных учреждений, распространяются на федеральные бюджетные учреждения, в отношении которых федеральными органами исполнительной власти - главными распорядителями средств федерального бюджета с учетом ч. 15 ст. 33 Федерального закона N 83-ФЗ не принято решение о предоставлении им субсидий из федерального бюджета в соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ (Приказ Минфина РФ от 03.12.2010 N 159н).
*(2) Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению".