В ходе инвентаризации расчетов перед составлением бухгалтерской отчетности за 2009 год наша строительная организация старалась уменьшить дебиторскую и кредиторскую задолженность путем проведения двустороннего зачета с контрагентами. При оформлении актов зачета взаимных требований в декабре 2009 года было выявлено, что во многих случаях наша дебиторская задолженность за строительные работы, выполненные в 2009 году, погашается встречной кредиторской задолженностью контрагента, которая возникла за материалы, поставленные еще в 2008 году. Как в данном случае следует поступить с суммой НДС, входящей в состав погашаемой зачетом задолженности? Нужно ли оплачивать ее отдельным платежным поручением и как правильно принять к вычету?
До 01.01.2009 в соответствии с действовавшей на тот момент редакцией п. 4 ст. 168 НК РФ сумма НДС, входящая в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), должна была оплачиваться покупателем поставщику отдельным платежным поручением на перечисление денежных средств, если задолженность за поставку погашалась зачетом встречных требований.
При этом согласно п. 2 ст. 172 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2009) при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежали суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены п. 4 ст. 168 НК РФ.
Напомним практический порядок действий бухгалтера в отношении принятия к вычету НДС по товарам (работам, услугам), оплаченным путем зачета взаимных требований, который действовал до 1 января 2009 года. Как указано в Письме Минфина РФ от 07.03.2007 N 03-07-15/31, при поступлении товаров (работ, услуг), которые впоследствии будут оплачены зачетом встречных требований, НДС первоначально принимается к вычету в обычном порядке в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть по мере поступления товаров (работ, услуг) и при наличии оформленного должным образом счета-фактуры. Данная сумма НДС отражалась по строке 220 налоговой декларации по НДС, форма которой утверждена Приказом Минфина РФ от 07.11.2006 N 136н, и заносилась в книгу покупок.
В период оформления акта зачета взаимных требований покупатель товаров (работ, услуг) терял право на принятие к вычету НДС по ним в обычном порядке, так как необходимо было соблюсти дополнительное условие о перечислении НДС отдельным платежным поручением. В связи с этим ранее принятый к вычету налог подлежал восстановлению в периоде проведения зачета взаимных требований и отражению по строке 190 декларации по НДС. В соответствии с п. 16 Правил ведения книг покупок и продаж*(1) при восстановлении сумм НДС, принятых к вычету, счета-фактуры, на основании которых суммы налога ранее были приняты к вычету, подлежали регистрации в книге продаж на сумму налога, которую нужно восстановить.
В том налоговом периоде, когда требование п. 2 ст. 172 НК РФ в части перечисления НДС отдельным платежным поручением было выполнено, налогоплательщик вновь получал право на вычет НДС, сумма которого на этот раз отражалась в специально предусмотренных для подобной ситуации строках 240 и 250 декларации и вновь заносилась в книгу покупок.
С 01.01.2009 абз. 2 п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ были отменены и п. 12 ст. 9 Федерального закона N 224-ФЗ*(2) было введено переходное положение, суть которого в следующем: при осуществлении с 1 января 2009 года зачетов взаимных требований суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), имущественных прав, принятых к учету до 31 декабря 2008 года включительно, подлежат вычету в соответствии с гл. 21 НК РФ в редакции, действовавшей на дату принятия к учету указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Таким образом, если строительные материалы были приняты к учету в 2008 году, то для вычета НДС необходимо придерживаться рассмотренного выше порядка, предусмотренного действовавшей до 01.01.2009 редакцией гл. 21 НК РФ. Поэтому "окончательный" вычет НДС по таким строительным материалам будет предоставлен только в том налоговом периоде, когда НДС по ним будет перечислен поставщику платежным поручением (п. 1 Письма ФНС РФ от 23.03.2009 N ШС-22-3/215@)*(3).
Обратите внимание! В акте зачета взаимных требований стоимость материалов в составе погашаемой кредиторской задолженности должна быть указана без учета НДС (Письмо Минфина РФ от 28.04.2008 N 03-07-11/168).
Так как строительные работы, дебиторская задолженность по которым в рассматриваемом случае также была погашена зачетом, были выполнены в 2009 году, то необходимость перечисления по ним НДС отдельным платежным поручением у заказчика отсутствует, поэтому стоимость данных работ может быть включена в акт зачета взаимных требований с учетом НДС.
С.К. Циванюк,
эксперт журнала "Строительство:
бухгалтерский учет и налогообложение"
1 марта 2010 г.
"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2010 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.
*(2) Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменения в часть первую, часть вторую НК РФ и отдельные законодательные акты".
*(3) Если налоговый вычет был применен ранее (до оформления соглашения о взаимозачете), налогоплательщик-покупатель должен произвести корректировку размера налогового вычета и представить в инспекцию уточненную декларацию по НДС за соответствующий налоговый период.