Вправе ли налоговый орган произвести выездную налоговую проверку в отношении НДС за отчетный период текущего календарного года, например во II квартале 2011 года за I квартал 2011 года?
Отметим, что положениями ст. 89 НК РФ устанавливается лишь максимальное ограничение в отношении периода, за который налоговый орган имеет право провести выездную налоговую проверку. В общем случае согласно п. 4 ст. 89 НК РФ может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено указанной статьей.
С учетом вышесказанного выездная налоговая проверка может быть проведена непосредственно после сдачи налогоплательщиком отчетности за отчетный (налоговый) период.
При этом согласно нормам п. 5 и 6 ст. 89 НК РФ налоговый орган обязан придерживаться следующих правил:
- если в календарном году в отношении данного налогоплательщика уже проводилась выездная налоговая проверка по НДС за этот период, проведение второй выездной проверки неправомерно, за исключением назначения повторной налоговой проверки в соответствии с п. 10 ст. 89 НК РФ;
- если в течение календарного года уже проводились две выездные налоговые проверки, в том числе в отношении правильности исчисления и своевременности уплаты НДС (за иные периоды), проведение третьей выездной налоговой проверки в данном календарном году неправомерно, за исключением случая назначения повторной налоговой проверки в соответствии с п. 10 ст. 89 НК РФ.
Исключением из данного правила также является проведение выездной налоговой проверки в соответствии с п. 11 ст. 89 НК РФ, когда налогоплательщик проверяется в связи с реорганизацией или ликвидацией. В этом случае проверка может осуществляться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
При этом также следует учесть некоторые выводы правоприменительной практики.
Во-первых, решение руководителя налогового органа о назначении выездной документальной проверки может быть вынесено в текущем году, даже если в отношении данного периода проводилась камеральная налоговая проверка и по результатам ее проведения не выявлено налоговых нарушений. В случае судебных разбирательств арбитры не принимают во внимание результаты камеральных проверок деклараций за соответствующий период, обосновывая это тем, что они не были основаны на документах первичного учета. Например, по мнению арбитров ФАС ПО (Постановление от 14.08.2008 N А12-1125/08) налоговое законодательство не исключает возможности принятия решения по результатам выездной проверки за те налоговые периоды, в которых в качестве меры налогового контроля проводились камеральные проверки.
Во-вторых, суды придерживаются выводов, указанных в п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5*(1).
Доводы налогоплательщиков о неправомерности проведения проверки налоговым органом за текущий год судьями не принимается во внимание, так как положение п. 4 ст. 89 НК РФ о том, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о ее проведении, не препятствует проведению проверки за налоговый период, непосредственно предшествующий началу проверки. Указанной нормой, по мнению арбитров, ограничен срок давности, за период долее которого проверка проводиться не может (Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда г. Саратова от 18.06.2008 N А12-1125/08).
По мнению арбитров ФАС СЗО (Постановление от 18.03.2011 N А56-18448/2010), п. 4 ст. 89 НК РФ установлено давностное ограничение для проведения выездной налоговой проверки, однако эта норма не запрещает подвергать проверке текущий год, то есть тот, в котором вынесено решение о проведении выездной налоговой проверки.
Обратите внимание! Судебная практика складывается из дел, когда выездная налоговая проверка была проведена в связи с реорганизацией налогоплательщика (п. 11 ст. 89 НК РФ).
А.Н. Лозовая,
советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса
1 сентября 2011 г.
"Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в коммерческих организациях", N 5, сентябрь-октябрь 2011 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) Согласно абз. 1 ст. 87 НК РФ (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.