Если оплата произошла в октябре 2009 года, а отгрузка - в ноябре того же года, нужно ли заполнять строку 5 "К платежно-расчетному документу" в счете-фактуре? Поставщик доказывает, что указывать номер и дату платежного поручения необходимо только в счете-фактуре на предоплату, а в счете-фактуре на отгрузку не надо. Прав ли он?
Счет-фактура - документ, на основании которого покупатель принимает предъявленный продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые реализуют товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени) НДС к вычету*(1).
Если счета-фактуры составлены и выставлены с нарушением порядка, установленного пунктами 5, 5.1. и 6 статьи 169 НК РФ, до 1 января 2010 года, они не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению*(2).
Важно! На правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года, распространяется новая редакция статьи 169 НК РФ.
Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, теперь не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может быть основанием для отказа в вычете сумм налога, предъявленных продавцом.
Специальная форма счетов-фактур, выставляемых в отношении предварительной оплаты (частичной оплаты), не утверждена. Поэтому продавцы товаров (работ, услуг, имущественных прав) используют для этого форму счета-фактуры, утвержденную постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, с отражением в ней показателей, предусмотренных пунктом 5.1 статьи 169 НК РФ*(3).
Номер платежно-расчетного документа*(4) обязательно должен быть указан в счете-фактуре, если он выставляется:
- при реализации (в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг));
- получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав.
Значит, при получении предоплаты и выставлении "предоплатного" счета-фактуры строка 5 заполняется вне всякого сомнения. А вот относительно обязанности отражать данный реквизит при выставлении "отгрузочного" счета-фактуры, если предоплата и отгрузка произошли в одном налоговом периоде, увы, все не столь однозначно.
Специалисты финансового ведомства считают, что, даже если оплата и поставка состоялись в одном налоговом периоде, в строке 5 счета-фактуры должны быть отмечены реквизиты платежки*(5). Иначе покупатель не сможет принять НДС к вычету, так как ни Налоговый кодекс, ни Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость*(6) не предусматривают исключений для случая, когда оплата товара и отгрузка произошли в одном периоде.
Точка зрения налоговых органов совпадает с мнением Минфина. Однако судьи нередко указывают на то, что если оплата произведена и счета-фактуры выписаны в одном и том же налоговом периоде, то заполнение строки 5 не обязательно*(7).
Интересно ознакомиться с позицией Президиума ВАС РФ по данному вопросу: "В целях главы 21 НК РФ не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров, поскольку согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением"*(8). То есть, если покупатель оплатил, например, товар и в том же квартале продавец произвел отгрузку, заполнять строку 5 счета-фактуры не обязательно (по данному вопросу см. также постановление Президиума ВАС РФ от 27.02.2006 N 10927/05).
Однако следует учитывать, что позиция Президиума ВАС РФ основывается на редакции НК РФ, действовавшей до 1 января 2006 года. А согласно поправкам, внесенным Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации...", с 1 января 2006 года момент определения налоговой базы приходится на одну из наиболее ранних дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Именно поэтому Минфин России пояснил, что при получении продавцом оплаты (частичной оплаты) за товары в день их отгрузки реквизит "К платежно-расчетному документу" счета-фактуры, выставляемого продавцом по этим товарам, не заполняется*(9). А суммы НДС, указанные в таких счетах-фактурах, должны приниматься к вычету в общеустановленном порядке (см. также постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.08.2007 по делу N А56-19668/2006).
Таким образом, поставщик обязан заполнять строку 5 (указывать номер и дату платежного поручения) как "авансового", так и "отгрузочного" счетов-фактур. Это требование должно выполняться и тогда, когда предоплата и отгрузка произошли в одном налоговом периоде. В противном случае, как свидетельствует арбитражная практика, у покупателя могут возникнуть проблемы с вычетом по НДС.
И.Н. Ратунова,
ведущий эксперт экспертно-консультационного отдела компании ПРАВОВЕСТ
15 марта 2010 г.
"В курсе правового дела", N 6, март 2010 г.
ДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДДД
*(1) п. 1 ст. 169 НК РФ
*(2) п. 2 ст. 169 НК РФ
*(3) письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39
*(4) пп. 4 п. 5, пп. 3 п. 5.1 ст. 169 НК РФ
*(5) письмо Минфина России от 20.01.2004 N 04-03-11/07
*(6) утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914
*(7) постановления Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 10022/08, ФАС Московского округа от 03.05.2007, 10.05.2007 N КА-А40/3433-07 по делу N А40-30529/06-140-225
*(8) постановление Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 10022/08
*(9) письмо Минфина России от 30.03.2009 N 03-07-09/14