Как определить налоговую базу в связи с реорганизацией юрлиц в форме присоединения, если присоединенные организации исключены из ЕГРЮЛ 1 октября? Ведь если правопреемник включит в налоговую базу стоимость имущества присоединенной организации по состоянию на 1 октября, то возникнет двойное налогообложение?
В Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (утв. приказом Минфина России от 20.05.03 N 44н, далее - Методические указания при реорганизации) установлены такие правила.
При реорганизации в форме присоединения юрлицо, прекращающее свою деятельность, составляет заключительную бухгалтерскую отчетность на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций. В рассматриваемом случае - на 30 сентября.
Бухгалтерская отчетность правопреемника формируется на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций - на 1 октября. Причем присоединяемая организация не отражает бухгалтерскими записями передачу имущества и обязательств по передаточному акту или разделительному балансу (п. 11 Методических указаний при реорганизации).
В пункте 5 статьи 50 НК РФ указано, что при присоединении одного юрлица к другому юрлицу правопреемником присоединенного юрлица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юрлицо.
База по налогу на имущество определяется согласно статье 375 НК РФ как среднегодовая стоимость имущества, сформированная по правилам ведения бухучета. В частности, среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.
Значит, присоединенная организация исчисляет среднегодовую стоимость имущества за период деятельности в течение календарного года в общеустановленном порядке исходя из остаточной стоимости имущества на соответствующие даты, указанные в пункте 4 статьи 376 НК РФ, на основании заключительной бухгалтерской отчетности.
В рассматриваемом случае присоединенная организация должна исчислить налоговую базу за последний налоговый период исходя из остаточной стоимости имущества начиная с 1 января по 1 сентября. А по состоянию на 1 октября, 1 ноября, 1 декабря и 31 декабря в расчете налоговой базы при заполнении декларации ей нужно указать нули.
Если при расчете налоговой базы по налогу на имущество она включит данные об остаточной стоимости по состоянию на 30 сентября, а ее правопреемник учтет у себя данные на 1 октября, то такие действия приведут к двойному налогообложению стоимости одного и того же имущества.
Следовательно, если присоединенная организация исключена из ЕГРЮЛ 1 октября календарного года, правопреемник должен учесть остаточную стоимость полученного имущества по состоянию на 1 октября, только если сама присоединенная организация не учитывала ее при расчете налоговой базы по состоянию на 1 октября или 30 сентября календарного года. В подобной ситуации двойного налогообложения не возникает.
Н.А. Гаврилова,
заместитель начальника отдела имущественных
и прочих налогов департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики Минфина России
1 ноября 2011 г.
"Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2011 г.